מגזין חודשי 25.3.21

עדכונים מקצועיים

חוזר מס הכנסה 1/21 - התחשבנות בינחברתית בגין הקצאת אופציות ומניות לעובדים

אחד מאמצעי התגמול לעובדים השכיח ביותר הינו תגמול באמצעות מכשירים הוניים (אופציות /מניות). במקרים לא מעטים, תגמול לעובדים לא מתבצע באמצעות מכשיר הוני של החברה המעסיקה עצמה, אלא באמצעות מכשירים הוניים של חברת האם או חברה אחרת מאותה קבוצה.

בחודש אפריל 2018, ניתן פסק דינו של בית המשפט העליון בעניין קונטירה, במסגרתו נקבע, כי בחברות אשר הכנסותיהן מחושבות על בסיס cost+, תמחור עלות השירות, חייב לכלול בתוכו גם את מרכיב תגמול העובדים באמצעות אופציות/מניות כיוון שמדובר בעלות שכר לעובדים. בהתאם לכך, תחושבנה הכנסות החברה.

בטרם נתייחס להוראות החוזר, חשוב לציין כי בהתאם להוראות סעיף 102 לפקודה, כאשר מדובר בהקצאת אופציות במסלול הכנסת עבודה (הכנסה פירותית) וכאשר החברה המקצה הינה חברה ציבורית, החברה המעבידה רשאית לדרוש את הוצאת השכר כהוצאה לצרכי מס, בגובה הכנסת העובדים שמוסתה כהכנסת עבודה, או בגובה סכומי השתתפות שבהם חויבה בשל התחייבויותיה לחברה המקצה, לפי הנמוך.

מטרת החוזר הינה להציג את עמדת רשות המסים בכל הנוגע לחיוב בין-חברתי בגין הקצאת מכשירים הוניים בין החברה המעבידה לבין החברה המקצה (הסכמים אלה נקראים "הסכמי Recharge"), כאשר השאלה העיקרית שיש לבחון הינה האם תשלומים בין חברתיים המועברים לחברה המקצה מהחברה המעבידה נחשבים כדיבידנד.

בהתאם להוראות החוזר, על מנת שתשלום המועבר לחברה המקצה (מהחברה המעבידה) יחשב כהקטנת הון ולא כדיבידנד עליו לעמוד בכל התנאים הבאים:

  1. התשלום לחברה המקצה מותנה בכך שהמכשירים ההוניים יבשילו. כלומר, ההתחייבות לחברה המעבידה תרשם ותוכר רק מעת שהמכשיר ההוני הבשיל.
  2. התשלום לחברה המקצה בגין כל מכשיר הוני שהבשיל הינו לפי השווי שנקבע לו ברישום ההוצאה בדוחות הכספיים,  לפי כללי חשבונאות מקובלים.
  3. התשלום לחברה המקצה הינו מכוח הסכם Recharge בין החברה המקצה לחברה המעבידה שנחתם טרם הענקת המכשירים ההוניים.
  4. כל ההוצאה בגין הענקת המכשיר ההוני נכללה בבסיס העלות לצורך יישום סעיף 85א לפקודה, בהתאם להלכה שנקבעה בעניין קונטירה.

    [לחוזר המלא – לחץ/י כאן]

 

מיסוי בעל מניות מהותי בחברת מעטים ("חברות ארנק")

סעיף 62א לפקודה העוסק במינוי בעל מניות מהותי בחברת מעטים, מעורר שאלות וסוגיות שונות בכל הנוגע ליישומו. במסגרת עדכון זה, מצאנו לנכון ליתן דגש והתייחסות להוראות סעיף 62א(א)(1) לפקודה, שכן לאחרונה אנו עדים לכך שיישומו של הסעיף בא לידי ביטוי בדיוני שומה.

הוראות ס"ק (א)(1) קובעות, כי הכנסה המופקת על ידי בעל מניות מהותי בחברת מעטים, כתוצאה מפעילותו כנושא משרה או כתמורה למתן שירותי ניהול וכיוצא באלה בחברה האחרת (לרבות בצד קשור) בה הוא או חברת המעטים משמשים כנושא משרה, תיוחס לבעל המניות ותסווג בידיו כהכנסה מיגיעה אישית (מעסק או מעבודה, לפי העניין). חריג לכך הוא כאשר היחיד הינו בעל מניות מהותי, במישרין או בעקיפין, בחברה האחרת.

בהקשר לסעיף זה יש לשים לב -

  • ככל שבעל מניות הינו נושא משרה בחברה האחרת (לרבות צד קשור), אזי הכנסת חברת המעטים
  • ממתן שירותי ניהול וכיוצא באלה לחברה האחרת, תסווג בידיו כהכנסה מיגיעה אישית (זאת ללא קשר למבחנים המופיעים בהמשך הסעיף, כגון מבחן 70% מההכנסות וכו').
  • לעניין זה, יש לשים לב כי הוראת הסעיף נוקטת בלשון "דמי ניהול וכיוצא באלה", ונשאלת השאלה מהם סוגי ההכנסות הנכנסים בגדר "וכיוצא באלה". כך למשל, נשאלת השאלה האם "דמי ייעוץ" נכנסים בגדרה של הכנסה כאמור. לדעתנו, סיווגם של דמי ייעוץ לעניין הוראת הסעיף שונה מסיווגם של דמי ניהול. שכן, בעוד שדמי ניהול ניתנים בגין פעילות מתמשכת הניתנת לאורך זמן (על פי רוב), הרי שייעוץ ניתן על פי רוב ad-hoc ובאופן נקודתי. לאור זאת, יש ליתן את הדעת ולבחון את סוג ההכנסה והאם יש לראותה כנכללת בגדרה של הוראת הסעיף האמור.

 

מיסוי בעל מניות בחברת מעטים – החלטת מיסוי שלא בהסכם (החלטת מיסוי 7615/20)

עניינה של ההחלטה ביחיד תושב ישראל העוסק במתן שירותי רפואה בתחום רפואת משפחה ("הרופא"). כ-99% מהכנסתו של הרופא נובעים מקופת חולים אחת ("הקופה"), בהתאם להסכם שנחתם בין הצדדים ("ההסכם"). שירותי הרפואה ניתנים במתקני הקופה, כאשר הקופה מספקת לרופא, על חשבונה, שירותי מרפאה ובכלל כך שירותי מזכירות ושירותי משרד, בהתאם לימים ולשעות הנקבעים על ידי הקופה ובאמצעות המערכות של הקופה.

בכוונת הרופא להקים חברה שתהיה בבעלותו המלאה ("החברה"),  ולהעביר אליה את פעילות מתן השירותים הרפואיים לקופה, תוך שהחברה עתידה לקבל על עצמה את כל תנאי ההסכם, כך שלמעשה השירותים הרפואיים לקופה יינתנו על ידי החברה באמצעות הרופא – בעל המניות המהותי – כעובד של החברה.

במסגרת החלטת המיסוי (שכאמור הינה החלטת מיסוי שלא בהסכם) נדחתה בקשת הרופא (בעל המניות המהותי) לקבוע כי לא יראו בהכנסות מהשירותים אותם נותנת החברה לקופה כהכנסות בידיו ונקבע, כי הכנסתה של החברה הנובעת ממתן שירותי רפואה על ידי בעל המניות המהותי תיחשב כהכנסה שחלות לגביה הוראות סעיף 62א(א)(2) לפקודה, והיא תיוחס לבעל המניות המהותי

ותסוּוג בידיו כהכנסה מיגיעה אישית לפי סעיף 2(2) לפקודה. וזאת, נוכח התקיימות התנאים הבאים:

  1. החברה עונה להגדרת "חברת מעטים" כמשמעותה בסעיף 76 לפקודה, שהכנסתה נובעת מפעילותו של בעל המניות המהותי.
  2. במקרה זה מתקיימת החזקה הקבועה בסעיף 62א(א)(3) לפקודה, לפיה מדובר בפעולות שיש לראותן כפעולות הנעשות בידי עובד בעבור מעסיקו לעניין סעיף 62א(א)(2) לפקודה, שכן למעלה מ- 70% מסך הכנסתה של החברה מדי שנת מס עתיד להיות בשירות הניתן לאדם אחד – הקופה.
  3. הכנסתה של החברה עתידה לנבוע מפעילותו של בעל המניות המהותי ממתן שירותי הרפואה לקופה, והיא מסוג הפעולות הנעשות בידי עובד בעבור מעסיקו. 

יש לשים לב, כי בתחום הרפואה ישנו טווח רחב של מקרים, שייתכן שההתייחסות לגבי כל אחד תהיה שונה. כך למשל, לאחרונה נתקלנו במקרה של רופא בתחום הכירורגיה הפלסטית, אליו מגיעים הלקוחות בשל זהותו הספציפית. בנסיבות אלה, להבדיל מרופא משפחה אשר לרוב ההגעה אליו הינה תלוית מגורים ו/או קופה אליה משויכים, פקיד השומה קיבל את העמדה והטענה, כי אין להחיל את הוראות הסעיף בעניינו [להחלטת המיסוי – לחץ/י  כאן].

 

הוראת שעה בעניין פחת מואץ בתקופת ההתמודדות עם נגיף הקורונה

תקנות מס הכנסה (פחת מואץ בתקופת ההתמודדות עם נגיף הקורונה) (הוראת שעה), התשפ"א-2020 ("התקנות"), קובעות, כי נישום שרכש במהלך התקופה 1.9.2020–30.6.2021 ("התקופה הקובעת") ציוד המשמש במישרין בפעילותו, והוא זכאי בגינו לניכוי בעד פחת, רשאי לבקש בעד אותו ציוד פחת (במקום הפחת לו הוא זכאי לפי כל דין), בשיעור כפול משיעור הפחת לו היה זכאי לפי כל דין ("פחת מואץ"), ובלבד שסך כל הפחת שיינתן לציוד, לפי הוראות כל דין, לא יעלה על מחירו המקורי. 

תנאי לכך הוא שהציוד שימש בייצור הכנסה בידי הנישום בפעילותו בישראל בכל התקופה שתחילתה במועד שבו החל השימוש בציוד וסיומה בתום שנת המס שבגינה נתבע הפחת המואץ, והנישום הציג אישור מאת מייצג בדבר התקיימות התנאים המזכים כאמור.

כמו כן, נקבע בתקנות, כי בחירת נישום בפחת מואץ תחול על כל הציוד שנרכש בתקופה הקובעת ושבגינו רשאי הוא לתבוע פחת כאמור; וככל שהציוד בגינו נתבע פחת מואץ נמכר לקרוב (כהגדרתו בסעיף 88 לפקודה), תוך ארבע שנים מיום רכישתו, אזי ראו את המחיר המקורי של הציוד בידי הרוכש הקרוב כאפס.

בנוסף, נקבעו בתקנות חריגים לגביהם לא תחולנה הוראות התקנות, ובכלל כך רכישה מקרוב, רכישה ללא תמורה, רכישת ציוד לצורך פעילות נישום שקיבל זכות נפט כהגדרתו בחוק מיסוי רווחים ממשאבי טבע, ועוד.

לאור הוראות התקנות והמועדים הקבועים בה, מומלץ למי שבכוונתו לרכוש ציוד לשקול לעשות זאת במסגרת התקופה הקובעת, כלומר עד ליום 30.6.2021, וזאת על מנת שיוכל ליהנות מהפחת המואץ [לתקנות – לחץ/י כאן].

 

 פסקי דין

 

ע"מ 41276-01-19 פס"ד גיורא גוטמן – עסקה מלאכותית

עו"ד גיורא גוטמן ("המערער"), נכדו של הצייר נחום גוטמן, הקים את חברת גיורא גוטמן עורכי דין ("החברה") המוחזקת על ידו במלוא מניותיה והחל מהקמתה עובד בה כעורך דין שכיר. החברה הינה שותפת בשותפות עו"ד קנטור גוטמן ושותק, אשר לימים התמזגה עם שותפות משרד עוה"ד דורון, טיקוצקי ("הפירמה").

המערער מכר תמונות של סבו לחברה, כאשר תמורת המכירה קוזזה כנגד יתרת חובו לחברה.

במקביל, דיווח המערער על עסקת המכירה כעסקה שאינה חייבת במס, בטענה, כי התמונות הינן "מיטלטלין לשימוש אישי".

בית המשפט דן בשאלת סיווגן של התמונות וקבע, כי התמונות שנמכרו לחברה אינן מוחרגות מהגדרת "נכס" שבסעיף 88 לפקודה, שכן המערער לא הוכיח כי התמונות היו בחזקתו ובשימושו האישי טרם המכירה לחברה. זאת, בין היתר, נוכח העובדה שכלל לא ברור האם התמונות שנמכרו לחברה ניתנו למערער מאביו במתנה או שמא נלקחו מאוסף התמונות של אביו. כמו כן, לא ברור האם התמונות שנמכרו לכאורה לחברה היו תלויות בביתו של המערער קודם לכן והאם עמדו לשימוש האישי. בהקשר זה חזר בית המשפט והדגיש, כי המערער טען שמכירת התמונות פטורה ממס רווח הון בהיותן "מיטלטלין לשימוש אישי", כך שיש לקזז את שווי מכירתן מיתרת חובו בספרי החברה, ובדרך זו ביקש המערער לסגור את יתרות החובה שלו בחברה, אחרת היה מחויב בתשלום מס על דיבידנד בגין יתרת חובו לחברה.

משקבע בית המשפט, כי אין לראות בתמונות כ"מיטלטלין לשימוש אישי", אזי יש לחייב את מכירת התמונות לחברה במס רווח הון – חיוב השקול מבחינה כלכלית לחיוב המערער במס על דיבידנד בגין משיכותיו מהחברה.

בנוסף, בית המשפט קיבל את טענת פקיד השומה לפיה יש לסווג את העסקה באופן שונה וקבע, כי גם תחת ההנחה שהתמונות נמכרו לחברה, אזי בבחינת המהות הכלכלית והאמיתית של העסקה, יש לראות בתמונות כאילו נותרו בשליטת המערער ולכן לא נמכרו לחברה. כפועל יוצא מכך, יש לקבוע כי יתרות המשיכה של המערער בחברה לא נפרעו, ולכן חובו לחברה הינו בגדר הכנסת דיבידנד בידו לפי סעיף 2(4) לפקודה.

בבחינת למעלה מן הצורך, ועל אף שבית המשפט קיבל את טענתו העיקרית של פקיד השומה בדבר סיווג שונה של עסקת מכירת התמונות לחברה, הוסיף בית המשפט ודן בטענתו החלופית של פקיד השומה, לפיה מכירת התמונות לחברה נגועה במלאכותיות ולכן יש להתעלם מהתוצאה המיסויית של מכירתן. לעניין זה קבע בית המשפט, כי עסקת העברת התמונות לחברה נגועה במלאכותיות, שכן לא עמד בבסיסה "טעם מסחרי יסודי", וזאת תוך שנדחו ניסיונותיו של המערער לבסס "טעם מסחרי יסודי" בטענה שהצבת התמונות נועדה, בין היתר, להגדיל את היקף העסקאות של הפירמה

ולחזק את המוניטין של הפירמה, ואף להוות נכס בידי הפירמה המחזק את האיתנות הפיננסית של הפירמה מול המערכת הבנקאית [לפסק הדין –לחץ /י כאן].

 

 

ע"מ 22467-09-17 פס"ד אמדוקס ישראל - פרשנות המונח "ארוחה" בתקנה 15א לתקנות מע"מ

עניינו של פסק הדין בפרשנות המונח "ארוחה" הכלול בהגדרת "תשומה" בשל עובד בתקנות מס ערך מוסף.

אמדוקס ("המערערת"), הקצתה שטחים לטובת חדרי אוכל לעובדיה, למטבחים וכו', אשר מהווים חלק מהבניינים ששכרה.

המערערת לא ניכתה את מס התשומות הכלול בחשבוניות שהוצאו לה על ידי חברות הקייטרינג החיצוניות, וכן בגין הציוד שרכשה לחדרי האוכל ולמטבחים. מנגד, המערערת ניכתה את מס התשומות הגלום בחשבוניות שהוצאו לה בגין דמי השכירות ששילמה.

בית המשפט דן בשאלה האם במקומות עבודה שבהם מעמידים לטובת העובדים מתחם ייעודי לשם צריכת מזון ומשקה (לאו דווקא בדרך ובסדרי הגודל המאפיינים את המערערת), כולל המונח "ארוחה" גם את דמי השכירות היחסיים שניתן לייחס לאותו מתחם.

בית המשפט קיבל את הערעור, בקובעו, כי המונח "תשומה" בשל עובד קשור באופן מובהק ובלעדי לארוחה (חומרי גלם, ציוד וריהוט), ואין לנכות מס תשומות בגינן. לעומת זאת, התשומות היחסיות הקשורות למקום שהוקצה על ידי המעביד (כלומר, החלק היחסי מדמי השכירות, החשמל, המים וכו'), אינן בגדר תשומות בשל העובד וניתן לנכות מס תשומות בגינן.

בית המשפט הבהיר, כי המונח "ארוחה" בתקנות הינו דוגמה לטובת הנאה של העובד שאין לנכות בגינה מס תשומות. לעומת זאת, תכלית התקנות לא נועדה לייחס כחלק מהתשומות בשל עובד גם חלק מדמי השכירות המשולמים על ידי המעביד, רק משום שבמקום העבודה קיימים אזורים בהם מתבצעת פעילות שאינה עבודה ממש, הגם שהיא מתבצעת במסגרת שעות העבודה וכחלק משגרת יומו של העובד [לפסק הדין – לחץ/י כאן ].

 

 

 

 

 

 

?איך נוכל לסייע לך

צור עמנו קשר עוד היום בטלפון 03-7919111 או שלח לנו שאלות, תגובות או הצעות.

צור קשר