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1. 役员报酬的基本概述及日本相关规则
役员报酬是指企业向役员等管理层人员支付的报酬。在日本，关于役员报酬的金额及支付方式，税法上均设有严格规定。
这些规则的设立背景，是旨在防止企业通过调整役员报酬而进行利润操纵（例如，将企业利润转移至役员报酬以减少法人税负担）。不同于一般员工的工资可以在年度内调整，若公司需要将役员报酬计入法人税法上的损金，则原则上不得在会计年度中对役员报酬进行随意增减。役员报酬通常由公司章程或股东大会决议决定，除特殊情况外，应在整个会计年度内保持一致。
根据日本法人税法，企业支付的役员报酬仅在特定条件下可作为税务上的损金（税务上的费用）列支，超出范围部分的其他支出则被视为“损金不算入”（即不被认可为税务方面的费用）。无法计入税前扣除的役员报酬不能减少公司的应税所得，因此会导致法人税负的增加。由此可见，如未以适当方式设定役员报酬，可能会给公司带来额外的税务负担及相关风险。
以下将对役员报酬设定的主要税务规则及注意事项进行详细说明。
2. 报酬设定的三项主要税务规则
根据日本税法的规定，如役员报酬需要计入税前扣除，原则上必须满足以下其中一种形式支付。具体而言，主要有以下三种类型：
① 定期定额报酬
② 事前确定申报报酬
③ 业绩连动报酬
如果无法满足上述三种类型的役员报酬支付，原则上在法人税法上将不能被视为可计入损金的支出，因此需要特别注意。此外，包括中小企业在内的非上市公司，在法人税法上仅可采用上述①定期同额报酬或②事前确定申报报酬这两种报酬支付方式。各类型的概要及其要件如下所示：
定期定额报酬
这是最基本的形式，即每月支付相同金额的役员报酬。以月度固定金额支付的役员报酬即属于此类。例如，每月25日支付100万日元等，如在一个会计年度内的各支付期间（每月）所支付的金额均相同，即被视为“定期同额报酬”。若需调整定期同额报酬，原则上必须在会计年度开始后的三个月内确定当期的报酬金额，此后应在整个会计年度内持续支付相同金额。
事前确定申报报酬
事前确定申报报酬是指，在支付前已向税务局申报了支付金额及支付时间的役员报酬，属于既非“定期同额报酬”，亦非“业绩连动报酬”的一种报酬形式。例如，当公司希望向役员发放奖金时，需在会计年度开始后的规定期限内，向主管税务局提交指定格式的申报书，提前申报确定的金额及支付时间。若企业按照申报书中所列内容如实支付，则该支付金额可被认定为可计入损金。
业绩连动报酬
这种报酬是指，根据公司业绩指标（例如利润额或股价等）来决定报酬金额。换言之，该种支付方式也可视为一种依据业绩目标达成度而可以变动的激励性报酬。值得注意的是，此类制度的适用对象主要限定于上市公司及其全资子公司等，若想要将其作为可计入损金的业绩连动报酬，则该种报酬还需满足其他诸如在有价证券报告书中进行记载等多项要求。
若役员报酬不符合上述三种形式，即便其本质上为劳动报酬或奖金，在税法上也不得计入损金。此外，即使报酬符合形式上的规定，但若出现明显高于合理市价的部分，在税务上也不能作为费用列支。因此，企业在确定报酬金额及支付时间时，应进行事前规划，并确保报酬符合法定要求。
3. 必须进行个人所得税申报的情形
接下来，将重点介绍领取报酬的役员个人的税务申报手续。在日本，相对于领取报酬的役员个人，工资所得者大多是通过年终调整来完成纳税手续，无需自行申报。但对于外籍役员等高收入者或具有特殊收入结构的人员，仍需进行个人所得税的年度申报。
外籍役员如符合以下情形之一者，则必须依日本税法进行所得税申报：
年度工资收入超过2,000万日元的情况
此类高收入者不适用于年终调整，必须自行申报并缴纳所得税。
工资以外的副业收入超过20万日元的情况
若工资及退职所得以外的合计收入超过20万日元，原则上必须进行申报。
此外，外籍役员除需关注其在日本境内是否取得薪资所得及其金额外，还应结合其在日本的居住状况、海外收入及报酬支付方式等方面的情况，再对是否需在日本进行申报进行综合判断。
4. 役员报酬与年金支付机制
在日本任职的役员，不仅个人报酬需要缴纳所得税，其还负有加入社会保险（厚生年金保险及健康保险）的法定义务。即使是公司役员，只要为全职并领取报酬，原则上均需加入公司所属的社会保险体系。此规定是同时适用于日本籍与外国籍人员的共通规定。
具体而言，包括代表役员在内的全职役员，在领取报酬时，公司应将该役员申报为厚生年金保险及健康保险的被保险人。相应地，役员报酬中将依法扣除厚生年金保险费及健康保险费。加入厚生年金保险的役员，在任职期间需按月度报酬及奖金缴纳保险费，并在将来依法享有领取年金的权利。
对于外国籍役员而言，只要满足一定的参保年限（原则上为10年以上），原则上自60岁以后即可领取日本的年金。然而，许多外国籍役员属于短期赴任人员，未必长期参保，可能在年金受领资格形成前返回母国。
针对这类情形，日本设置了“脱退一时金”制度。该制度是为在日本的年金参保期间较短、离任后回国的外国籍人士提供的年金退还机制。由于在日本工作期间无法避免社会保险费的缴纳，公司CFO及财务负责人应在设计报酬方案时，充分考虑社会保险负担的成本影响。
另外，建议役员个人也应充分了解离任时可申请的“脱退一时金”这一制度，并在规定期限内妥善完成申请手续，以避免权益损失。
5. 外籍役员应注意的主要税务事项
在日本工作的外国籍役员，其税务处理上尤其需要关注的，是其居住区分以及应税所得的范围。根据日本所得税法，个人被区分为“居住者”和“非居住者”，而居住者又进一步细分为“非永住者”与“非永住者以外”。由于不同类别对应的课税范围差异较大，外国籍役员必须明确自身应属哪一种居住区分。
居住者
原则上，在日本国内有住所（生活的主要所在地），或持续在日本居住超过一年的人士，均被认定为居住者。因赴任等原因长期在日本居住的外国籍役员，通常被视为“居住者”。在居住者中，具有日本国籍或过去十年内在日本居住超过五年的人员，被归类为“非永住者以外的居住者”，其全球范围内的所得，无论是日本境内或境外，均需在日本缴纳所得税。而非永住者则指在居住者范围内，既无日本国籍，且过去十年内在日本居住不超过五年的人，其应税范围仅限于来源于日本国内的所得及被带入日本的部分国外所得。
非居住者
不符合上述居住者条件的个人被认定为非居住者，例如居住海外、在日本无住所、或短期停留不足一年的人员，原则上属于非居住者。非居住者仅需对来源于日本国内的所得缴纳所得税。
综上所述，外国籍役员的应税范围，将根据其“居住者或非居住者”身份，以及是否属于“非永住者”而有所不同。
6. 金额设定相关的税务风险与防范措施
在设定役员报酬时，还需关注因报酬金额的多少而产生的税务风险。如前所述，不合理的高额役员报酬可能会被法人税法否定列入损金。然而，日本税法中对于“是否为不合理的高额”并无明确标准，因此需综合考虑役员的职务内容、公司业绩规模以及同行业同类役员报酬水平等因素加以判断。此外，明显超出适当水平的报酬，从股东及其他利益相关者的角度来看也会显得不合理，其不仅可能存在税务风险，还会引发公司治理方面的问题。
为了规避上述风险，企业应当明确役员报酬的设定依据，并结合公司盈利水平及行业平均水平，将报酬控制在合理范围内。例如，可在年度开始前确定适当水平的报酬金额，如需发放奖金或红利，则通需过事前确定申报的方式进行申报。此外，企业还应在役员会或股东大会的会议记录中详细记载报酬决策流程及金额依据，以便在税务机关查询时能够提供充分、清晰的说明。
7. 实例解析：役员报酬设定的最佳实践
本文将以实际发生的案例，来确认针对公司役员的合理报酬设定方法。本次所介绍的案例是野村控股株式会社的役员报酬制度。
该公司重视报酬的透明性与公司治理，导入了由“基本报酬”、“业绩连动报酬”、“股票报酬”三大支柱构成的报酬制度。在2025年3月期，由于达成了超过ROE（股东权益回报率）等目标的业绩，代表执行役员社长的报酬大幅增加。
其中大部分为基于事前设定指标的业绩连动奖金，并且依据法律规定进行了信息披露，同时由报酬委员会执行了适当的程序。这一实践案例展示了在满足税务上损金列入要求的前提下，同时兼顾税务策略与激励机制设计的有效做法，值得借鉴学习。
参考资料：野村集团公司治理举措报告（2025年5月） 野村グループのガバナンスへの取り組み
8.结语
日本役员报酬的税务规则从法律到通达文件均有详细规定，但对于外国籍的公司高管而言，其中许多内容可能较为陌生。
首先，原则上，役员报酬必须以“定期同额报酬”、“事前确定申报报酬”或“业绩连动报酬”三种形式之一支付，否则在日本法人税法上将不能作为损金列支。此外，对役员个人而言，还应当对所得税是否需要自行申报的标准，以及因居住者区分不同而产生的课税范围差异的进行理解掌握。
对企业而言，役员报酬的合理设定与运用不仅有助于规避税务风险，还能够强化公司治理并维持对役员的长期激励。通过与税理士等专业人士进行协作，充分理解税制，并在遵循法律法规的前提下构建最优报酬方案，将为外国籍役员与企业双方带来最佳结果。
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