Besteuerung von Expatriates in der Schweiz

Mitarbeitern, die von ihrem ausländischen Arbeitgeber in die Schweiz entsandt werden (Expatriates), fallen in der Regel entsendungsbedingte Kosten an. Diese Auslagen sind, je nach Ausgestaltung der Entsendung, als übrige bzw. besondere Berufskosten steuerlich abzugsfähig. Der vorliegende Artikel befasst sich mit der Defi-nition des Begriffs Expatriate als auch den Voraussetzungen für die Abzugsfähigkeit der mit der Entsendung zusammenhängenden Berufsauslagen (Expat-Kosten).

Gesetzliche Bestimmungen

Die rechtliche Grundlage für den Abzug der übrigen für die Ausübung des Berufes erforderlichen Kosten befin-det sich in Art. 26 Abs. 1 lit. c und Abs. 2 DBG bzw. Art. 9 Abs. 1 StHG sowie den einschlägigen kantonalen Gesetzen. In der Verordnung des EFD über den Abzug besonderer Berufskosten von Expatriates bei der di-rekten Bundessteuer (ExpaV) finden sich die wesentlichen Bestimmungen über den Abzug der Expat-Kosten. Die kantonalen Merkblätter stimmen in der Regel mehrheitlich mit der ExpaV überein und enthalten oftmals nützliche Informationen zu kantonalen Besonderheiten.

Definition Expatriate

Als Expatriate qualifizieren leitende Angestellte und Spezialisten, die von ihrem ausländischen Arbeitgeber vorübergehend (maximal fünf Jahre) in die Schweiz entsendet werden.

Leitende Angestellte

Als leitende Angestellte gelten üblicherweise Mitglieder der Geschäftsleitung oder ihnen gleichgestellte Funk-tionsträger.

Spezialisten

Spezialistinnen und Spezialisten sind Mitarbeitende mit besonderer beruflicher Qualifikation. Was als besonde-re berufliche Qualifikation gilt, ist in den gesetzlichen Bestimmungen nicht definiert. Nach Ansicht der Autoren hängt dies wohl vom allgemeinen Fachkräftebedarf des jeweiligen Kantons als auch vom konkreten Bedarf des aufnehmenden Unternehmens ab.

Dauer der Entsendung

Der Einsatz muss zeitlich befristet sein und darf höchstens fünf Jahre dauern.

Inbound / Outbound

Die ExpaV umfasst grundsätzlich Personen, die vom Ausland in die Schweiz entsendet werden (Inbounds). Mitarbeiter, deren Home Country die Schweiz ist und in ein ausländisches Host Country entsendet werden (Outbounds) werden nicht von der ExpaV erfasst. Nach Ansicht der Autoren wäre es aber unsachgemäss, die ExpaV nicht auch auf Personen anzuwenden, die ins Ausland entsendet werden und während der Entsendung eine steuerliche Anknüpfung in der Schweiz beibehalten.

Arbeitsvertragsgestaltung

Für die vertragliche Ausgestaltung gibt es bei Entsendungen innerhalb eines Konzerns grundsätzlich zwei Möglichkeiten. Bei Variante eins besteht der Arbeitsvertrag mit dem ausländischen Arbeitgeber fort, tritt aber gegenüber dem zusätzlichen Entsendungsvertrag für die Dauer der Entsendung zurück. Bei Variante zwei wird mit dem Schweizer Arbeitgeber ein lokaler, zeitlich befristeter Arbeitsvertrag erstellt, während mit der auslän-dischen Konzerngesellschaft eine Wiedereinstellungsvereinbarung besteht.

Besondere Berufsauslagen (Expat-Kosten)

Welche Auslagen von den Expats geltend gemacht werden können, hängt von der steuerrechtlichen Ansäs-sigkeit des Mitarbeiters während der Entsendung ab.

Ansässigkeit im Ausland

Expatriates mit steuerrechtlichem Wohnsitz im Ausland (in der Regel Internationale Wochenaufenthalter) kön-nen folgende Auslagen geltend machen:

Notwendige Reisekosten zwischen Home und Host Country;
Angemessene Wohnkosten in der Schweiz.

Ansässigkeit in der Schweiz

Ist ein Expat während der Entsendung in der Schweiz ansässig, kann er folgende Kosten abziehen:

Necessary travel costs between the home and host country;
Reasonable accommodation costs in Switzerland;
Necessary relocation costs to Switzerland;
School fees for the education of minor children.
Notwendige Reisekosten zwischen Home und Host Country;
Angemessene Wohnkosten in der Schweiz;
Notwendige Kosten für den Umzug in die Schweiz;
Schulkosten für den Unterricht von minderjährigen Kindern.

Die Expat-Kosten im Einzelnen

Notwendige Reisekosten zwischen Home und Host Country

Bei Expatriates mit Ansässigkeit im Ausland werden die Kosten, die für die regelmässigen Reisen vom aus-ländischen Wohn- zum schweizerischen Arbeits- bzw. Aufenthaltsort und zurück anfallen, unter die notwendi-gen Reiskosten subsummiert.

Ist ein Expatriate während seiner Entsendung in der Schweiz ansässig, dann kann er die Hin- und Rückreise-kosten für sich und seine Familie bei Beginn und Ende der Entsendung geltend machen.

Angemessene Wohnkosten in der Schweiz

Ein Abzug für Wohnungskosten (Double Housing Costs) ist nur zulässig, wenn die Wohnstätte im Ausland dauerhaft zur persönlichen Nutzung zur Verfügung steht. Wird die Liegenschaft während der Entsendung ver-mietet, entfällt der Abzug.

Was als «angemessen» gilt, variiert je nach Kanton. Einige Kantone führen in ihren Steuerbüchern Tabellen mit den angemessenen Wohnkosten pro Gehaltsspanne. Generell können Personen mit Ansässigkeit im Aus-land (Internationale Wochenaufenthalter) geringere Wohnkosten geltend machen als Personen mit Ansässig-keit in der Schweiz. Wer dauerhaft in der Schweiz wohnt und auch an den Wochenenden nicht in den Heimat-staat zurückkehr, dem wird in der Regel ein höherer Anspruch an die Wohnung in der Schweiz zugestanden.

Umzugskosten

Umzugskosten sind abzugsfähig, wenn sie in direktem Zusammenhang mit der Wohnsitzverlegung in die Schweiz stehen (z.B. Transport von Hausrat und Möbeln).

Schulkosten

Wenn am Wohnort in der Schweiz der Unterricht an den öffentlichen Schulen nicht in der Muttersprache des minderjährigen Kindes angeboten wird, können die Kosten für den Unterricht an einer fremdsprachigen Privat-schule zum Abzug gebracht werden.

Ein deutschsprachiger Expatriate, der in einen deutschsprachigen Kanton in der Schweiz entsendet wird, kann für seine Kinder keine Schulkosten geltend machen, da der Unterricht in der Muttersprache des Kindes ange-boten wird. Wäre der Expatriate aus bspw. einem englisch- oder spanischsprechenden Land, könnten die Schulkosten in Abzug gebracht werden.

Nicht zu den abzugsfähigen Schulkosten gelten die Verpflegungs-, Transport- und Betreuungskosten vor und nach dem Unterricht.

Nicht abzugsfähige Berufskosten

Nicht als Expat-Kosten gelten die folgenden Auslagen:

Kosten für das Beibehalten einer ständigen Wohnstätte im Ausland;
Auslagen für Wohnungseinrichtung und Wohnnebenkosten der Schweizer Unterkunft;
Mehraufwendungen bzw. Vergütungen aufgrund des höheren Preisniveaus (Cost of Living Allowance) und/oder der höheren Steuerbelastung (Tax Equalization);
Kosten für Rechts- und Steuerberatung.

Geltendmachung der besonderen Berufskosten

Die Geltendmachung der Expat-Kosten hängt einerseits davon ab, ob und wie die Kosten vom Arbeitgeber vergütet werden, wo der Expatriate während der Entsendung ansässig ist und in welchem Verfahren sein steuerbares Einkommen veranlagt wird.

Deklaration im Schweizer Lohnausweis

Hat der Arbeitgeber die obgenannten besonderen Berufskosten direkt bezahlt oder dem Expatriate gegen Be-leg zurückerstattet, sind die bezahlten Beträge im Schweizer Lohnausweis unter Ziff. 13.1.2 «übrige effektive Spesen» aufzuführen.

Erstattet der Arbeitgeber dem Mitarbeiter nicht die effektiven Kosten, sondern zahlt ihm Pauschalen (Allo-wances), sind die Beträge im Lohnausweis unter Ziff. 2.3 «andere Gehaltsnebenleistungen» aufzuführen.

In der Praxis sieht man auch häufig, dass die effektiven Rückvergütungen in der Bruttolohnsumme enthalten sind.

Wenn ein Expatriate-Ruling besteht, kann dies unter Ziff. 15 «Bemerkungen» aufgeführt werden.

Veranlagungsverfahren

Sofern der Arbeitgeber die Kosten in der Form von Spesen zurückerstattet, ist nichts weiter zu unternehmen. Die Kosten sind nicht in der Bruttolohnsumme enthalten und müssen daher auch nicht im Veranlagungsverfah-ren abgezogen werden.

Sind die Vergütungen in der Bruttolohnsumme enthalten oder hat der Arbeitnehmer die Kosten selber getra-gen, kann er sie im Veranlagungsverfahren als besondere Berufskosten zum Abzug deklarieren.

Quellensteuer

In der Schweiz ansässige Personen ohne eine Schweizer Staatsbürgerschaft oder einen Ausweis C und im Ausland ansässige Personen mit einem Schweizer Arbeitgeber sind primär Quellensteuerpflichtig. In gewis-sen Fällen können oder müssen sie zusätzliche eine Schweizer Steuerdeklaration einreichen. Welche Fälle das sind, wird im Folgenden erläutert.

Nachträgliche Ordentliche Veranlagung (NOV)

In der Schweiz ansässige Personen sind verpflichtet, jährlich eine Steuererklärung einzureichen, wenn sie:

ein weltweites Bruttojahressalär von mindestens CHF 120'000 erzielen; oder
in der Schweiz steuerbare Einkünfte erzielen, die nicht der Quellensteuer unterliegen, wie beispielsweise Liegenschaftserträge (Eigenmietwert, Mieteinnahmen), Erträge aus beweglichem Vermögen (Zinsen, Divi-denden) oder selbständiges Erwerbseinkommen und hierbei kantonale Schwellenwerte übersteigen; oder
in der Schweiz steuerbares Vermögen haben und hierbei kantonale Schwellenwerte übersteigen.

In der Schweiz ansässige Personen, die die obigen Kriterien nicht erfüllen, können freiwillig eine Steuererklä-rung einreichen, wenn sie zusätzliche, nicht bereits im Quellensteuertarif berücksichtigte Abzüge geltend ma-chen möchten. Gleiches gilt für im Ausland ansässige Personen, sofern mindestens 90% des weltweiten Ein-kommens (einschliesslich des Einkommens des Ehepartners) in der Schweiz steuerpflichtig ist (Quasi-Ansässigkeit).

Antrag auf Neuberechnung

In der Schweiz ansässige Personen mit einem weltweiten Bruttojahressalär von weniger als CHF 120'000 und im Ausland ansässige Personen (unabhängig von der Höhe ihres Salärs) haben die Möglichkeit, einen Antrag Neuberechnung der Quellensteuer (ehem. Tarifkorrektur) einzureichen, wenn sie keine Steuererklärung ein-reichen möchten oder können.

Ein Antrag auf Neuberechnung ist sinnvoll, wenn:
Das steuerbare und/oder das satzbestimmende Bruttosalär nicht korrekt ist (z.B. wenn effektive Expat-Kosten fälschlicherweise in der Bruttolohnsumme enthalten sind oder wenn im
Ausland steuerbares Er-werbseinkommen nicht ausgeschieden wurde);
Ein falsch angewandter Quellensteuertarif korrigiert werden muss.

Fazit

Die steuerlichen Fragestellungen zu Expatriates sind umfangreich und die Antworten hängen von zahlreichen Faktoren ab. Mit unserer Unterstützung können Sie Ihre steuerlichen Verpflichtungen optimal erfüllen und gleichzeitig von steuerlichen Vorteilen profitieren.

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