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more我国为了维持稳定的外汇市场环境及国内经济环境，外汇管理政策也较为严格，以防止资金的随意出入境。而在跨国公司于中国的经营和投资周期中，经常会遇到中国子公司需要对外付汇的情形。因此，对跨国公司来说，在做出任何经营或投资决定之前，提前考虑在中国的资金安排也是至关重要的。跨国公司为了落实其相应的资金安排，需要充分考虑不同付汇情形下的税务影响和所需要的时间，从而进行合理的安排，以避免付汇过程中的风险。
作为来华投资的外商，中国子公司常见的付汇的形式有哪些？在进行付汇之前，应该考虑哪些关键的税务影响？从税务角度看，他们可能面临哪些潜在挑战？在本月的容诚观察中，我们将探讨中国公司付汇的两种情形。
常见的付汇需求
以下为两种公司常见的付汇需求，其对境外收款人和中国汇款人都会产生不同的税务影响：
1. 向境外母公司汇回股息
2. 关联公司非贸付汇交易
向境外母公司汇回股息
当外商投资企业在中国的业务盈利时，境外投资者也会对收到相应的股息汇回有所预期。为了向母公司汇回股息，外商投资企业必须满足一定的要求并提交相关文件。
1. 外商投资企业只有在公司章程规定的期限内注入注册资本后，才能将股息汇回。
2. 一般情况下，外商投资企业只有在每年完成年度审计和税务合规程序后，才能一次性汇出其每年的利润。上述程序是为了确保外商投资企业已对拟分配的利润缴纳了相应的企业所得税。
3. 若外商投资企业在以往的经营中有累计亏损，则需将累计亏损弥补完后，才可以将剩余的利润汇出。
4. 并非所有的利润都可以在税后汇回境外母公司，企业必须按本年利润的10%计提法定盈余公积，直至达到注册资本的50%为止。
尽管股息是税后利润，但是在汇回给境外投资者时，通常情况下，还需要支付10%的预提所得税。如果中国与母公司所在国存在避免双重征税协定（以下称“协定“），并且母公司满足”受益所有人“条件，则可能适用5%（甚至更低）的优惠税率。
另外值得注意的是，如果境外母公司决定将股息再投资于中国鼓励类项目，在满足一定条件的情况下，这部分股息的预提所得税可以享受递延纳税。
税务考量
在预提所得税有优惠税率的情况下，收到中国子公司股息的境外投资者是否可以被认定为“受益所有人”则一直是税务机关和投资者关注的重点。
2018年2月3日，中国国家税务总局发布的2018年第9号公告（《国家税务总局关于税收协定中“受益所有人”有关问题的公告》），阐明了境外投资者从中国取得的所得为股息时，其可直接判定为“受益所有人”身份的情形和不利于判定为“受益所有人”的因素。
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可直接判定为“受益所有人”身份的情形 （“安全港规则”） |
不利于判定为“受益所有人”的因素 |
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申请人从中国取得的股息，申请人虽不符合“受益所有人”条件，也可能被认定为受益所有人：
· 符合“受益所有人”条件的人为申请人所属居民国（地区）居民；
· 符合“受益所有人”条件的人虽不为申请人所属居民国（地区）居民，但该人和间接持有股份情形下的中间层均为符合条件的人。
· “符合条件的人”是指该人从中国取得的所得为股息时根据中国与其所属居民国（地区）签署的税收协定可享受的税收协定待遇和申请人可享受的税收协定待遇相同或更为优惠。
虽然上述公告及相关说明放宽了申请协定的适用范围，但实践中对能否取得受益所有人资格仍存在诸多争议。
对外支付股息的案例讨论
A公司是中国的外商独资企业，其母公司B公司是瑞士的税收居民。 B公司除了持有A公司股权外，还经营着少量分销业务，且只有一名员工。 B公司的股东是两个自然人——一个是瑞士的税收居民，另一个是香港的税收居民。
在这个案例中，A公司和当地税务机关可能会就B公司是否符合“受益所有人”条件及其适用性有以下分歧：
· B公司会认为自己是受益所有人，因为它具有作为股东和进行分销业务的实质，而地方税务机关认为B公司业务实质的证明不具有说服力，因为B公司只有一名低级别的行政人员，无法管理B公司的投资和分销业务，以及承担相应的风险。
· 即使B公司不能直接被认定为受益所有人，B公司也认为其股东都是受益所有人——瑞士居民的个人可以符合安全港规则，香港居民个人是“符合条件的人”。但是，当地税务机关没有同意，因为在实践中，B公司不能为上级股东提供符合安全港规则或作为“符合条件的人”所需的所有证明文件。
· 其他问题：
- 如果个人股东1能够适用安全港规则，个人股东2则不能被判定为受益所有人，那么股息是否仍可部分享受减少5%的预提所得税的优惠税率？
- 如果地方税务机关认可B公司现在是受益所有人，但B公司在满足受益所有人条件之前享有的相关未分配利润是否也可以在此次分配中享受5%的预提所得税的优惠税率？
由于存在上述实践的不确定性，因此跨国公司必须评估实际情况并提前制定计划。在适用任何税收协定之前，去了解当地的实操口径十分重要。
关联公司非贸付汇的交易
中国向境外关联公司的非贸付汇是另一种常见的付汇情形。当境外母公司或境外关联方向中国关联公司提供服务（如人力资源，信息技术）或无形资产（如商标，专利或专有技术）时，就会发生这种付汇情形。
关联方非贸交易可能涉及流转税以及预提所得税。但同时，若相关的交易满足一定的条件，中国企业支付的费用可以在其企业所得税税前扣除。也因为这一点，税务机关和外管局可能将关联方非贸交易视为企业的一种潜在的避税工具，会很密切地审查相关交易和付汇款项。因此，中国企业相应的付款必须合法合规。为降低潜在的税务调查风险，境外的服务提供方应保留有利的证明文件，以证明服务的真实性、对支付方的受益性、以及其定价符合独立交易原则等。
税务考量
关联交易的关键税收考量主要围绕中国服务接受方支付的费用是否可以在企业所得税税前扣除，以及中国付款方代扣代缴的预提所得税。
- 可抵扣性（针对中国支付方）：关联方对外服务费支付应满足多项中国税法要求，包括但不限于服务的必要性、真实性、给中国实体带来的受益性、定价的合理性（即：符合独立交易原则）等。
- 预提企业所得税（针对外国服务提供商）：
- 对于利息和特许权使用费，如果满足协定的条件，则可享受10%或更低的优惠预提所得税率；
- 对于服务费支付，从技术上讲，若根据协定服务提供方在中国不形成“常设机构”，则在满足相关的条件下应无预提所得税。然而，在实践中，无预提所得税的情况则较难实现。
对外支付服务费的案例讨论
中国A公司是美国B公司的子公司。 B公司是集团的总部，是一家控股公司，且同时运营着一个共享服务中心（“SSC”）。B公司为A公司以及全球其他子公司提供IT、法律、财务和其他共享服务，并按成本加成5%的加价收取服务费。
上述情况在跨国公司中很常见，以下是需要事先考虑和准备的关键考量点:
- 中国公司接受的相关服务是否能满足必要性和受益性测试，并提供足够证明文件是需要考虑的：
- 会计服务：若涉及提供合并报表，或集团税务会计服务(Fin48, 国别报告等) —— 这些服务对A公司在中国的经营不是必要的，A公司也无法从这些服务中受益。
- 市场营销服务费：营销服务的实质是什么？销售收入在哪家公司实现？相关市场费用是否有合理理由分摊给A公司承担，还是应完全由B公司承担？A公司是否同时支付商标/品牌特许权使用费？
- 信息技术服务：是纯服务还是包含提供软件？提供软件使用是否会被视为特许权使用费？
- 成本构成：如分配给A公司的成本中包括首席执行官的成本，则需确定他为A公司进行的活动究竟是控股管理层面的活动还是运营层面的受益性服务？如果声称是部分受益性的服务，如何证明该受益性？以及，如何证明这部分的成本的分配比例是合理的?
- 是否重复性服务：若 A公司除了向B公司以外，还向集团其他境外公司支付服务费，或是自有部门已经在进行相关业务活动，则A公司还要能清楚的解释接受境外公司提供的服务是非重复且必要的。
- 主管部门将付汇流程由预先审批制改为备案制。这意味着A公司应保留好相关的证明文件记录，以证明服务的真实性、受益性和合理性，同时，如B公司确实没有派人来华提供服务，则需准备充分的支持性文件证明其不构成“常设机构”的身份并申请协定优惠。但是什么样的资料才是充足的支持文件，在实操中往往根据各主管税务机关的口径来判断。
综上所述，我们建议跨国公司对上述关键因素进行内部评估并提前准备，以便境外公司顺利收到相关非贸交易的款项，同时若中国税务局在后续监管中询问或质疑对外支付服务费的问题时，能确保中国支付方的相关费用得到税前列支。在这个过程中，与税务局保持有效沟通对于解释服务的本质、定价方法以及需要准备多少支持性文件都至关重要。
容诚观察
中国的付汇流程仍在不断变化和发展中。从法规角度出发，一些程序正在简化（从审批制到备案制再到备查制，需要较少的文件就可以加快程序，协定的适用条件已扩大到其他符合条件的集团公司等）。从实操角度来讲，目前，中国税务局的总体做法是实际上是增加后续监管。若付汇和相关的交易被后续检查，过程可能是复杂和漫长的。对于投资者来说，充分了解付汇的要求和关键的税收因素仍然是至关重要的。管理层应根据业务需要，寻求专业意见，提前安排规划策略，以增加付汇成功的机会，并减少税务风险。