לקוחות וידידים יקרים, 
ריכזנו עבורכם את החידושים בתקינה החשבונאית הישראלית להלן

תקן 45 – מענקים ממשלתיים (כניסה לתוקף החל מהדוחות הכספיים לשנת 2023)

  • הגדרת מענק ממשלתי – מענק ממשלתי הוא העברת משאבים מהממשלה לישות המדווחת בתמורה לציות בעבר או בעתיד לתנאים הנלווים למענק או דרישה לפעול באזורים או בענפים מסויימים.
  • מועד ההכרה במאזן – אין להכיר במענק ממשלתי לפני שצפוי שהישות המדווחת תציית לתנאים שנלווים אליו ושהמענק יתקבל.
    מועד ההכרה ברווח או הפסד – יש להכיר במענק ממשלתי ברווח או הפסד על בסיס שיטתי לאורך התקופות שבהן מוכרות ההוצאות בגין העלויות שהמענק נועד לפצות. לדוגמה: 
    1. מענק במזומן המותנה ברכישת והפעלת מכונה – מוכר ברווח או הפסד לפי קצב הפחת של המכונה, וכאשר רלוונטי מהוון כחלק מעלות המלאי.
    2. מענק של קרקע המותנה בהקמת מפעל על הקרקע והפעלתו לאורך חייו השימושיים – מוכר ברווח או הפסד לפי קצב הפחת של המפעל.
    3. מענק המהווה פיצוי עבור הוצאות שהתהוו בעבר או לשם תמיכה מיידית ללא כל עלויות עתידיות – מוכר ברווח או הפסד בתקופה שבה נוצרה הזכאות לקבלו.
       
  • נכס לא כספי שהתקבל כמענק ממשלתי, כגון קרקע או משאבים אחרים, וכן המענק הממשלתי – ימדדו שניהם בשווי הוגן או שניהם בסכום סמלי.
    הצגה: 
    1. מענקים המתייחסים לנכסים הם מענקים ממשלתיים שהתנאי העיקרי שלהם הוא, שהישות המדווחת תקים או תרכוש נכסים לזמן ארוך. יש להציג מענק ממשלתי המתייחס לנכסים בניכוי מהערך בספרים של הנכס. זאת, בשונה מ- 20 IAS, שמאפשר הצגה גם כהתחייבות (הכנסה נדחית).
      מענקים המתייחסים להכנסה הם מענקים ממשלתיים שאינם מענקים המתייחסים לנכסים. יש להציגם כך: 
          מענק הניתן באופן מזוהה בהתייחס להוצאות יוצג כניכוי מההוצאה המתייחסת. זאת, בשונה מ- 20 IAS שמאפשר גם הצגת המענק בנפרד או בסעיף הכנסות אחרות.
          מענקים אחרים יוצגו כהכנסה בהתאם למהותם.
       
  • הלוואה מוטבת – הטבה בגין הלוואת ממשלה בשיעור ריבית נמוך מריבית השוק, מטופלת כמענק ממשלתי. יש למדוד את ההלוואה במועד ההכרה לראשונה בשווי הוגן. ההפרש בין שווי זה לבין המזומן שהתקבל מהווה מענק ממשלתי, ויש להכיר בו ברווח או הפסד בהתאם לעלויות שההטבה מיועדת לפצות. לאחר מועד ההכרה לראשונה יש לטפל בהלוואה לפי שיטת הריבית האפקטיבית.
    הלוואות בערבות המדינה – שניתן ליחס להן ערך באופן סביר: 
    o    ערבות להלוואה קיימת – מהווה הטבה למלווה, שכן אין שינוי בתנאי ההלוואה מנקודת מבטו של הלווה.
    o    ערבות להלוואה חדשה – מהווה הטבה ללווה, שכן הריבית הנקובה משקפת תנאי שוק מנקודת מבטו של המלווה. מאידך, הריבית הנקובה משקפת הטבה מנקודת מבטו של הלווה, משום שבעקבות הערבות הריבית הנקובה נמוכה יותר מהריבית שהמלווה היה דורש ללא הערבות. 
     
  • מענק ממשלתי להשתתפות ביציאות מוגדר כמענק ממשלתי לכיסוי עלויות שהישות המדווחת נדרשת להחזירו בדרך של תשלום תמלוגים בהתקיים תנאים מסוימים. יש לבחור מדיניות חשבונאית:
    חלופה א' – יש להכיר במענק במלואו כמענק ממשלתי, אם במועד שבו נוצרת זכאות לקבלת המענק צפוי שהישות המדווחת לא תידרש לשלם תמלוגים. אחרת, יש להכיר בחלק מהמענק כהתחייבות ובחלקו כמענק ממשלתי. במועד ההכרה לראשונה יש למדוד את ההתחייבות לתשלום תמלוגים בשווי הוגן, וההפרש בין שווי זה לבין המזומן שהתקבל מהווה מענק ממשלתי. במועדים עוקבים יש למדוד את ההתחייבות לפי שיטת הריבית האפקטיבית, תוך הבאה בחשבון של שינויים באומדנים של סכומי התמלוגים ועיתוי תשלומם.
  • חלופה ב' – יש להכיר כמענק ממשלתי אם במועד שבו נוצרת זכאות לקבלתו לא צפוי ברמה גבוהה שהישות המדווחת תידרש להחזיר את המענק. אחרת, המענק יוכר כהתחייבות. בחינת ההסתברות להחזר המענק תבוצע במועד שבו נוצרת זכאות לקבלתו, ואין לבחון מחדש לאחר מכן.
     

תקן 44 – עלויות אשראי (כניסה לתוקף החל מהדוחות הכספיים לשנת 2024)

  • העיקרון המנחה – עלויות אשראי הניתנות לייחוס במישרין לרכישה, להקמה או לייצור של נכס כשיר מהוות חלק מעלות הנכס. לכן, יש להוון עלויות אלו כחלק מעלות הנכס הכשיר. עלויות אשראי אחרות מוכרות כהוצאה בתקופה שבה הן התהוו.
  • הגדרת נכס כשיר – נכס כשיר הוא נכס שנדרש פרק זמן מהותי כדי להכין אותו לשימושו המיועד או למכירתו.
  • הגדרת עלויות אשראי – עלויות אשראי הן ריבית, הפרשי הצמדה ועלויות אחרות בקשר לקבלת אשראי (לרבות בגין התחייבות חכירה), ובמידה שהפרשי שער נחשבים כתיאום לעלויות ריבית – גם הפרשי שער. עלויות אשראי שיש להוונן כוללות שני סוגים: 
    o    אשראי ספציפי – אשראי שנלקח במיוחד לצורך הקמת נכס כשיר, בניכוי הכנסה שנבעה מהשקעה זמנית של האשראי.
    o    אשראי כללי – יש לחשב שיעור היוון לפי הממוצע המשוקלל של סך עלויות האשראי למעט אשראי ספציפי להקמת נכס כשיר. 
     
  • תחילת ההיוון – יש להתחיל להוון עלויות אשראי לנכס כשיר כאשר מתהוות עלויות בגין הנכס, מתהוות עלויות אשראי והישות המדווחת מבצעת פעילויות הנדרשות להכנת הנכס לשימושו המיועד או למכירתו.
  • השהיית ההיוון – יש להשהות את ההיוון של עלויות אשראי במהלך תקופות ממושכות שבהן הישות המדווחת משהה את ההקמה הפעילה של נכס כשיר, אלא אם העיכוב הוא הכרחי לתהליך הקמת הנכס.
  • הפסקת ההיוון – יש להפסיק להוון עלויות אשראי כאשר הושלמו באופן מהותי כל הפעילויות הנדרשות לשם הכנת הנכס הכשיר לשימושו המיועד או למכירתו: 
    o    בדרך כלל, נכס מוכן לשימושו המיועד או למכירתו כאשר ההקמה הפיזית של הנכס הושלמה.
    o    עם זאת, נכס עשוי להיות מוכן למכירה לפני שההקמה הפיזית שלו הושלמה. למשל, יחידות בנייה של קבלן יזם מוכנות למכירה ממועד קבלת היתר הבנייה. במקרה זה, יש להפסיק להוון עלויות אשראי כאשר הנכס מוכן למכירה. 
     
  • הגדרת נכס כשיר – תקן 44 מגדיר נכס כשיר כנכס שנדרש פרק זמן מהותי להקמתו. מאידך, לגבי נכס המיועד למכירה תקן 3 התנה את הגדרת נכס כשיר בתקופת הקמה חריגה, עלות חריגה או תקופת הקמה של מעל שלוש שנים.
  • הפרשי שער – תקן 44 מגביל עלויות אשראי בגין הפרשי שער עד למידה שהם נחשבים כתיאום לעלויות ריבית. מאידך, לא היתה הגבלה דומה בתקן 3.
  • ניכוי הכנסות מימון – תקן 44 דורש לנכות מאשראי ספציפי הכנסה שנבעה מהשקעה זמנית של האשראי. מאידך, לפי תקן 3 אין לנכות את ההכנסה מהאשראי הספציפי.
  • תחילת ההיוון – תקן 3 קבע כי בגין השקעה בקרקע תחילת ההיוון היא לפי המוקדם מבין מועד בקשת היתר בניה או תחילת עבודות הבנייה. מאידך, לפי תקן 44, מועד תחילת ההיוון עשוי להיות מוקדם יותר, אם מבוצעות פעולות הנדרשות להכנת הקרקע לשימושה המיועד או למכירתה, כגון השגת היתרים לפני תחילת ההקמה הפיזית.
  • הפסקת ההיוון – לגבי פרוייקט בניה, תקן 44 קובע שיש להפסיק את ההיוון במועד קבלת היתר הבניה. מאידך, תקן 3 קבע שיש להפסיק את ההיוון עם תחילת ההכרה בהכנסה מהפרויקט. 
     

למצגת המלאה שנערכה על ידי המחלקה המקצועית במשרדנו – לחץ/י כאן