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Contrairement à de nombreux pays européens, la Suisse n'impose pas aux entreprises une obligation générale de préparer un Master File ou un Local File conformément à l'Action 13 du projet BEPS de l'OCDE. Cette particularité conduit parfois à penser qu'aucune documentation de prix de transfert n'est requise.
Cette conclusion est toutefois erronée.
Toute entreprise suisse réalisant des transactions intragroupes doit être en mesure de démontrer que celles-ci respectent le principe de pleine concurrence (« arm's length principle »), principe reconnu par les autorités fiscales suisses et largement interprété à la lumière des Principes de l'OCDE.
Une obligation de preuve plutôt qu'une obligation formelle
La spécificité suisse réside dans le fait que la documentation n'est généralement pas imposée par la loi elle-même, mais qu'elle constitue souvent le seul moyen de démontrer le caractère conforme au marché d'une transaction intragroupe.
Lors d'un contrôle fiscal, les autorités peuvent notamment chercher à comprendre :
- pourquoi la transaction a été mise en place ;
- comment le prix a été déterminé ;
- quelles fonctions, actifs et risques sont assumés ;
- quel bénéfice économique est retiré de l'opération.
Une société incapable de répondre à ces questions de manière documentée s'expose à des ajustements fiscaux, à des refus de déductions fiscales ou à des requalifications en distributions dissimulées de bénéfices.
La documentation de prix de transfert doit donc être considérée comme un véritable outil de gestion du risque fiscal.
Une documentation adaptée à la complexité des transactions
Toutes les opérations intragroupes ne présentent pas le même niveau de risque et ne nécessitent pas le même degré de documentation.
En pratique, le niveau de documentation dépend principalement du montant des transactions, du nombre de juridictions concernées, de la présence d'actifs incorporels et de la complexité du modèle opérationnel. Plus les flux sont importants ou sophistiqués, plus les attentes des administrations fiscales seront élevées.
TP Report, Local File et Master File : quelle différence ?
Plusieurs niveaux de documentation peuvent être envisagés selon les circonstances.
Le TP Report
Lorsque les transactions deviennent plus significatives ou plus nombreuses, un simple benchmark est souvent insuffisant.
Le rapport de prix de transfert (« Transfer Pricing Report » ou « TP Report ») constitue alors le document de référence le plus fréquemment rencontré en Suisse. Il regroupe généralement la description des transactions, l'analyse fonctionnelle, la méthode retenue et les analyses économiques permettant de justifier le caractère de pleine concurrence des prix appliqués.
Pour de nombreuses entreprises suisses, ce document constitue aujourd'hui la principale ligne de défense en cas de contrôle fiscal.
Le Local File et le Master File
Les groupes internationaux recourent également aux standards issus de l'Action 13 du projet BEPS. Le Local File documente en détail les transactions d'une entité donnée, tandis que le Master File présente la structure du groupe, sa chaîne de valeur, ses actifs incorporels, ses financements et sa politique de prix de transfert.
La préparation d'un Local File ou d'un Master File n'est généralement pas obligatoire en Suisse. Toutefois, ces documents deviennent souvent pertinents lorsque :
- le groupe exerce ses activités dans plusieurs juridictions ;
- les transactions intragroupes sont significatives ;
- des actifs incorporels ou des financements intragroupes sont impliqués ;
- une société du groupe est soumise à des exigences documentaires étrangères ;
- le groupe souhaite harmoniser sa documentation selon les standards de l'OCDE.
En pratique, de nombreux groupes internationaux préparent un Master File et un ou plusieurs Local Files non pas parce que le droit suisse l'impose, mais parce que ces documents sont requis à l'étranger ou constituent le standard de marché attendu lors de contrôles fiscaux transfrontaliers.
À l'inverse, pour un groupe de taille plus modeste présentant un nombre limité de transactions intragroupe, un TP Report correctement préparé est souvent suffisant pour répondre aux attentes des autorités fiscales suisses.
Et le Country-by-Country Reporting ?
Le Country-by-Country Reporting (CbCR) constitue une obligation distincte de la documentation de prix de transfert.
En Suisse, il s'applique aux groupes multinationaux dont le chiffre d'affaires consolidé atteint au moins 900 millions de francs suisses (CHF).
Contrairement au Master File ou au Local File, le CbCR ne vise pas à justifier le prix d'une transaction spécifique. Il fournit une vue d'ensemble de la répartition mondiale des revenus, bénéfices, impôts et effectifs du groupe afin de faciliter l'analyse de risque des administrations fiscales.
Conclusion
L'absence d'obligation légale de préparer un Master File ou un Local File ne signifie pas qu'aucune documentation n'est nécessaire en Suisse. Les contribuables doivent être en mesure de démontrer le caractère de pleine concurrence de leurs transactions intragroupe et de justifier la déductibilité des charges qui en découlent.
Pour les situations les plus simples, une étude de rémunération pourra être suffisante. À mesure que la complexité augmente, un TP Report, voire une documentation de type Local File et Master File, devient souvent l'approche la plus sécurisante pour limiter les risques fiscaux, tant en Suisse qu'à l'international.
