Pillar 2 und Anpassungen des Rechnungslegungsstandards – was ist, wenn Geschäftsjahre der Unternehmen einer Gruppe voneinander abweichen?

Pillar-2-Steuer (auch bekannt als Säule-2-Steuer), die Teil von Global Anti-Base Erosion (GloBE)-Regeln ist, zielt darauf ab, eine globale Mindestbesteuerung des Einkommens derjenigen Unternehmen zu gewährleisten, die den multinationalen oder inländischen Unternehmensgruppen mit den Umsatzerlösen von mehr als 750 Mio. EUR angehören. Im Falle von Gruppen, die diese Schwelle überschreiten, ist jedes Unternehmen der Gruppe (jede Geschäftseinheit) verpflichtet, global eine Steuer zu zahlen, die mindestens 15% seiner Gewinne beträgt. Leider zeigt die Erfahrung der Steuerberater, die sich auf die Betreuung der komplexen Geschäftsstrukturen spezialisiert haben, dass die Anpassung der in Unternehmen geltenden Verfahren und Lösungen an Pillar 2-Regeln mit vielen Herausforderungen verbunden ist, einschließlich u.a. der Anpassung von Rechnungslegungsstandards und Anpassung von Geschäftsjahren in multinationalen Gruppen.

Berücksichtigung der im Rahmen von Pillar 2 eingeführten Steuer in der Berechnung

Zu Beginn möchten wir Sie daran erinnern, dass es für die Berechnung der Primärergänzungssteuer (IIR) entscheidend ist, den sog. Effective Tax Rate (ETR)-Test in dem jeweiligen Steuerhoheitsgebiet durchzuführen.

Um den effektiven Steuersatz (ETR) für ein bestimmtes Steuerhoheitsgebiet zu berechnen, müssen zwei Schlüsselelemente bestimmt werden: 

• angepasste erfasste Steuern, 
• maßgebliche Nettogewinne (oder Nettoverluste) der Geschäftseinheiten in einem bestimmten Steuerhoheitsgebiet. 

Der Ausgangspunkt für die Berechnung der maßgebliche Gewinne oder Verluste einer Geschäftseinheit, die einer inländischen oder multinationalen Unternehmensgruppe angehört, ist dagegen die Ermittlung der Nettoerträge oder -verluste einer solchen Einheit (die für Zwecke der Erstellung eines Konzernabschlusses der Gruppe, die den GloBE-Regeln unterliegt, angenommen wurden und nach dem Rechnungslegungsstandard eines solchen Abschlusses ermittelt wurden). Die Verwendung der für den Konzernabschluss übernommenen Rechnungslegungsstandards wird dadurch gerechtfertigt, dass dieser Ansatz eine größere Konsistenz der Buchhaltungsdaten gewährleisten kann, als wenn die lokalen Standards der Geschäftseinheiten der Gruppe angewendet würden. 

Die Berechnung der nationalen Ergänzungssteuer (Qualified Domestic Minimum Top-Up Tax – QDMTT) sieht ähnlich aus. In einem solchen Fall sollte man in erster Linie bestimmen, welche Rechnungslegungsstandards das Unternehmen für Zwecke der Berechnung verwenden sollte.

Anerkannter und zugelassener Rechnungslegungsstandard – worin unterscheiden sie sich bei Pillar 2?

Grundsätze in Bezug auf Primärergänzungssteuer

Grundsätzlich werden maßgebliche Gewinne (Verluste) einer Geschäftseinheit für die Zwecke der Berechnung des effektiven Steuersatzes (ETR) auf Grundlage der Daten ermittelt, die dem Jahresabschluss der Gruppe zu entnehmen sind, der nach den anerkannten Rechnungslegungsstandards der obersten Muttergesellschaft (Ultimate Parent Entity – UPE) erstellt wurde. Das bedeutet, dass der Ausgangspunkt für Unternehmen, die verpflichtet sind, die Primärergänzungssteuer abzurechnen, das Finanzergebnis ist, das gemäß dem bei der Konsolidierung verwendeten Standard (z. B. IFRS oder US GAAP) ermittelt wird, und anschließend werden Anpassungen gemäß den GloBE-Regeln vorgenommen.

Die GloBE-Mustervorschriften sehen jedoch Situationen vor, in denen die Berechnung des effektiven Steuersatzes auf Grundlage des lokalen Rechnungslegungsstandards der Gesellschaft möglich ist – vorausgesetzt, dass bestimmte Anforderungen erfüllt werden und die Datenvergleichbarkeit gewährleistet wird.

Grundsätze in Bezug auf nationale Ergänzungssteuer (QDMTT)

Die Bestimmungen von Abschnitt III bezüglich der nationalen Ergänzungssteuer lassen in bestimmten Fällen die Berechnung der maßgeblichen Gewinne (Verluste) einer Geschäftseinheit auch auf Grundlage eines anerkannten oder akzeptierten Rechnungslegungsstandards zu. 

• zugelassener Rechnungslegungsstandard – bezeichnet einen breiten Begriff, der die einschlägigen Rechnungslegungsvorschriften oder sonstige allgemein anerkannte Rechnungslegungsgrundsätze umfasst, die von einem in dem Steuerhoheitsgebiet, in dem die Einheit gelegen ist, zugelassenen Rechnungslegungsorgan genehmigt sind, das gesetzlich befugt ist, Rechnungslegungsstandards für die Finanzberichterstattung vorzuschreiben, aufzustellen oder anzuerkennen,
• anerkannter Rechnungslegungsstandard – bezeichnet International Accounting Standards (IAS) und International Financial Reporting Standards (IFRS) sowie einschlägige Rechnungslegungsvorschriften der Mitgliedstaaten der Europäischen Union, anderer Mitgliedstaaten des Europäischen Wirtschaftsraums (EWR) und anderer im Rechnungslegungsgesetz genannten Staaten.

Das bedeutet, dass es im Rahmen von Pillar 2 möglich ist, den Ertrag (Verlust) einer Geschäftseinheit beispielsweise auf Grundlage des polnischen Rechnungslegungsgesetzes oder ähnlicher Gesetze anderer EWR-Länder – Australiens, China, der Vereinigten Staaten, des Vereinigten Königreichs, der Schweiz und sonstiger Länder – zu ermitteln. Die Anwendung dieser Regeln wird keine zusätzlichen Anpassungen mit sich bringen, abgesehen von den üblichen GloBE-Anpassungen.

Bei Ermittlung des Ertrags (Verlusts) einer Geschäftseinheit auf Grundlage eines zugelassenen Rechnungslegungsstandards (der kein anerkannter Rechnungslegungsstandard ist) ist es jedoch notwendig, den Jahresüberschuss (Jahresfehlbetrag) anzupassen, um die sog. erhebliche Abweichungen zu beheben, was die Vergleichbarkeit und Übereinstimmung eines so ermittelten Jahresüberschusses (Jahresfehlbetrages) mit der Pillar 2-Steuer gewährleisten soll.

Unter Berücksichtigung des oben Genannten kann darauf hingewiesen werden, dass bei Unternehmen, die der nationalen  Ergänzungssteuer unterliegen und in Polen gelegen sind, nationale Rechnungslegungsstandards, International Accounting Standards (IAS) oder International Financial Reporting Standards (IFRS) verwendet werden können. 

Wichtig ist, dass bei der Verwendung lokaler Rechnungslegungsstandards alle Geschäftseinheiten in einem bestimmten Steuerhoheitsgebiet denselben Rechnungslegungsstandard verwenden müssen (den sog. einheitlichen Rechnungslegungsstandard).

Darüber hinaus sollten polnische Unternehmen für die Zwecke der nationalen Ergänzungssteuer das gleiche Geschäftsjahr wie ihre Muttergesellschaft haben. Was ist, wenn das Geschäftsjahr einer Tochtergesellschaft und ihrer Muttergesellschaft nicht identisch sind?

Abweichende Geschäftsjahre einer Muttergesellschaft und ihrer Tochtergesellschaften

Nach GloBE-Mustervorschriften ist der Referenzpunkt zur Berechnung der Pillar 2-Steuer das Geschäftsjahr, das zur Erstellung des Konzernabschlusses der obersten Muttergesellschaft (UPE) angenommen wurde. Allerdings finden wir in den GloBE-Vorschriften nicht viele genaue Hinweise, wie man im Falle von abweichenden Geschäftsjahren einer Muttergesellschaft und ihrer Tochtergesellschaften vorgehen sollte.

In der Praxis bedeutet das die Notwendigkeit der entsprechenden Anpassung von Finanzdaten des Unternehmens, sodass die Berechnung der ETR und der maßgeblichen Gewinne für eine einheitliche Berichtsperiode der Gruppe vorgenommen wird.

Ein separates Thema ist die sog. nationale Ergänzungssteuer (QDMTT), die in Abschnitt III des Gesetzes geregelt ist. Dies ist ein Mechanismus, der es einem Staat ermöglicht, die Ergänzungssteuer im eigenen Land zu „behalten”, anstatt ihre Erhebung als IIR oder UTPR den anderen Steuerhoheitsgebieten zu überlassen.

QDMTT erlaubt dem Staat daher, eigenständig einen zusätzlichen Steuerbetrag zum Erreichen von 15 % bei in seinem Gebiet ansässigen Einheiten zu erheben.

Abschnitt III des Gesetzes führt außerdem zusätzliche Klarstellungen ein. Grundsätzlich sollten die in einem bestimmten Gebiet gelegenen Geschäftseinheiten für Zwecke der GloBE: 

• denselben Rechnungslegungsstandard wie ihre oberste Muttergesellschaft verwenden,
• als ihr Geschäftsjahr das Geschäftsjahr der obersten Muttergesellschaft annehmen. 

Das bedeutet, dass selbst wenn ein lokales Unternehmen für Zwecke der Rechnungslegung oder Körperschaftsteuer ein anderes Geschäftsjahr hat, es für die Berechnung der Ergänzungssteuer verpflichtet sein kann, Finanzdaten vorzubereiten, die dem von UPE angenommenen Jahr entsprechen. Falls eine solche Anpassung des Geschäftsjahres nicht möglich ist, sollten Steuerpflichtige zur Berechnung der nationalen Ergänzungssteuer einen anerkannten bzw. zugelassenen Rechnungslegungsstandard verwenden, der durch die Gruppe zur Erstellung des Konzernabschlusses verwendet wird.

Vornahme der Anpassungen gemäß den Anforderungen der Pillar 2-Richtlinie ist eine große Herausforderung

Die Ermittlung der maßgeblichen Gewinne (Verluste) und Vornahme der entsprechenden Anpassungen der Rechnungslegungsstandards ist kompliziert und erfordert eine detaillierte Analyse. Abweichende Geschäftsjahre der Muttergesellschaft und ihrer Tochtergesellschaften sowie die Verwendung unterschiedlicher Rechnungslegungsstandards können zu wesentlichen Schwierigkeiten führen. Daher lohnt es sich, sich die Jahresabschlüsse der Gruppe im Voraus anzusehen, um die Rechnungslegungsstandards und das Geschäftsjahr angemessen an die GloBE-Anforderungen anzupassen. 

Es ist zu betonen, dass die Erfordernis, das Geschäftsjahr der Geschäftseinheiten an das Geschäftsjahr der Muttergesellschaft anzupassen, selbst von einigen Praktikern und Experten als potenziell umstritten angesehen wird. Einheiten mit abweichenden Geschäftsjahren müssen möglicherweise separate Berichte oder maßgeschneiderte Zusammenstellungen erstellen, um die für die Berechnung von GloBE erforderlichen Daten zu gewinnen, was wiederum einen zusätzlichen Verwaltungsaufwand und zusätzliche Kosten mit sich bringt.

Daher sind eine ordnungsgemäße Steuerplanung und eine gründliche Bewertung der Folgen einer möglichen Änderung des Geschäftsjahres und der Rechnungslegungsstandards nicht nur entscheidend, um die Konformität sicherzustellen, sondern auch um potenzielle Risiken zu minimieren.

Im Falle von Zweifeln können Sie gerne unsere Steuerberater kontaktieren, die sich auf die Abrechnung der Pillar 2- Ergänzungssteuer spezialisiert haben. Unsere Experten stehen Ihnen zur Verfügung und beantworten gerne alle Fragen zur globalen Mindeststeuer.