Nye regler begrenser skatte- og avgiftsmessig føring av tap på fordring mellom nærstående

Etter de nye reglene vil muligheten til å tapsføre fordringer mellom nærstående med skatte- og avgiftsmessig virkning bli begrenset. Vi vil i det følgende gi en kort gjennomgang av disse nye reglene med spørsmål og svar.

Er det ikke lenger mulig å tapsføre fordringer mellom nærstående?

Jo, kreditor vil fortsatt ha rett til å tapsføre fordringer innenfor 24 måneder. Etter 24 måneder bortfaller retten til tapsføring.

Hva er begrunnelsen for innføringen av denne begrensningen i rett til tapsføring mellom nærstående?

Avgiftsmessig er retten til tapsføring kun aktuell for tap på kundefordringer oppstått ved salg av avgiftspliktige varer og tjenester. Begrunnelsen for innskrenkningen er at lovgiver anser det for å foreligge en særlig risiko mellom nærstående for at deler av tapet «dyttes» over på staten. Dette tapet oppstår ved at selger kan tapsføre utgående merverdiavgift.

På grunn av denne effekten mener lovgiver det er en større risiko for at nærstående leverer varer eller tjenester på kreditt fremfor å dekke et kapitalbehov ved et utlån eller innskudd av kapital. Videre kan slike kundefordringer endre karakter til ordinær finansieringsbistand eller lån og følgelig er det ikke lenger tale om en avgiftspliktig omsetning med rett til avgiftsmessig tapsføring.

Begrensningen innføres også skattemessig. For skattemessige formål foreligger det en særregel som begrenser fradragsrett for tap på fordring mellom nærstående selskaper. Det finnes likevel et viktig unntak for tap på kundefordringer og rentefordringer, som fortsatt gir rett til fradrag. Disse typer fordringer behandles altså mer gunstig.

Der slike fordringer står uoppgjort over lang tid, kan det oppstå spørsmål om fordringene har endret karakter fra kundefordring eller rentefordring til ordinær finansieringsbistand eller lån i slike tilfeller vil de omfattes av fradragsbegrensningen, slik at man likevel ikke får fradrag for tapet.

Lovgiver viser til at både den skatte- og avgiftsmessige grensen for når fordringer endrer karakter er skjønnsmessig og uklar, noe som fører til et lite forutberegnelig regelverk som er ressurskrevende å anvende i praksis for både skattemyndighetene og skattepliktige. De nye reglene – som automatisk begrenser fradragsretten for kundefordringer og rentefordringer etter 24 måneder – skal virke forenklende, og redusere ressursbruken knyttet til slike saker.

Hva er definisjonen på nærstående?

Avgiftsmessig vil fordringen anses å gjelde nærstående dersom følgende kriterier er oppfylt:

når kreditor, direkte eller indirekte, på noe tidspunkt i fordringens levetid har eid 90 prosent eller mer av aksjene eller selskapsandelene i debitorselskapet,
når debitor, direkte eller indirekte, på noe tidspunkt i fordringens levetid har eid 90 prosent eller mer av aksjene eller selskapsandelene i kreditorselskapet,
ved indirekte eie må kravet til eierandel på 90 % være oppfylt i hvert ledd i eierkjeden,
når selskapene sammen med ett eller flere andre nærstående selskap oppfyller kravet til eierandel på 90 % eller mer i kreditor- eller debitorselskapet og
kreditor- og debitorselskap som begge eies av et selskap med eierandel på 90 prosent eller mer av aksjene eller selskapsandelene

Den skattemessige nærståendedefinisjonen har store likhetstrekk med den avgiftsmessige, likevel slik at det foreligger enkelte forskjeller, hvor den mest vesentlige er at det ikke anses å foreligge et nærståendeforhold dersom debitorselskapet eier 90 % eller mer av kreditorselskapet. Dette fordi den skattemessige begrensningsregelen ikke skal omfatte lån som ytes oppover fra et datterselskap til et morselskap.

Fra når skal tidsperioden på 24 måneder starte å løpe?

Etter mva-reglene starter tidsperioden å løpe når den utgående merverdiavgiften er eller skulle vært beregnet. Dvs. fra den datoen faktura er rettidig utstedt etter bokføringsforskriftens bestemmelser, eller sagt på en annen måte – når fordringen er etablert.

Dette tilsier at det kan bli diskusjoner om hva som er rett tidspunkt for fakturering etter bokføringsreglene, f.eks. om en leveranse må faktureres månedlig eller tomånedlig. Av den grunn kan det tenkes at skatteetaten i større grad enn i dag vil gå inn og ta stilling til hva som er riktig faktureringstidspunkt i saker om tapsføring.

Etter bokføringsreglene, kan beløp fakturert innen de 15 første virkedagene i en måned dateres med den siste datoen i foregående måned forutsatt at varen eller tjenesten ble levert i den foregående måneden. F.eks. kan en vare eller tjeneste levert i desember 2025 være utfakturert i begynnelsen av januar 2026, men med dato 31.12.25. I et slikt tilfellet antar vi at det foreligger en korrekt faktura som innebærer at de nye reglene ikke får betydning for denne kundefordringen.
Det skattemessige starttidspunktet for tidsperioden på 24 måneder inntreffer når fordringen er etablert. Dette tidspunktet er ulikt angitt for henholdsvis kundefordringer og rentefordringer.

En kundefordring anses etablert – og dermed begynner også tidsperioden på 24 måneder å løpe – når fordringen ble fakturert eller skulle vært fakturert etter bokføringslovens regler. Dette tilsvarer den avgiftsmessige reguleringen. Det er forutsatt i lovforarbeidene at den avgiftsmessige og skattemessige tidsperioden på 24 måneder for kundefordringer skal være samordnet, både når det gjelder tidsperiodens varighet og starttidspunkt.

Rentefordringer anses på sin side etablert ved utløpet av det kalenderår rentene er påløpt, og tidsperioden på 24 måneder starter på dette tidspunktet.