Ersatzteile, Restwert und Abschreibung in Bezug auf Sachanlagen – IAS 16

In diesem Beitrag beantworten wir folgende Fragen:

• Was sind Sachanlagen?
• Wie wirken sich der Restwert und die Absonderung eines Teils einer Sachanlage auf die Abschreibung aus?
• Welche Abschreibungsmethoden können angewendet werden?

Jeder Wirtschaftsträger verfügt mindestens über einen materiellen Vermögenswert – ein Handy, ein Auto bzw. eine Immobilie. Und jeder davon kann trotz Unterschieden in Größe oder Preis eine Sachanlage sein, die ein Unternehmen ordnungsgemäß in den Büchern erfassen sollte, insbesondere wenn es einer verpflichtenden Prüfung des Jahresabschlusses unterliegt. Welche Vorschriften sollten von den Finanzabteilungen der in Polen tätigen Unternehmen angewendet werden, um dieser Verpflichtung ordnungsgemäß nachzukommen?

Sachanlagen bedurften eines separaten Standards, der die Methode ihrer Erfassung in dem Jahresabschluss regeln würde, so dass sich die Leser dieses Dokuments mit den Investitionen des Unternehmens in Sachanlagen leicht vertraut machen können. Solch ein Standard ist International Accounting Standard 16 (IAS 16). Nach diesem Standard sind Sachanlagen (SA) materielle Vermögensgegenstände:

• die durch ein Unternehmen länger als über eine Bilanzperiode genutzt werden,
• die durch das Unternehmen für Produktions-, Dienstleistungs- bzw. Verwaltungszwecke gehalten werden.

In Sachanlagen, die durch IAS 16 geregelt wird, wurde auch solch ein Vermögenswert wie fruchttragende Pflanzen aufgenommen, die für die landwirtschaftliche Tätigkeit genutzt werden. Früher war diese untypische Sachanlage im IAS 41 (über biologische Vermögenswerte) enthalten. Ein Beispiel für eine fruchttragende Pflanze, die unter IAS 16 fällt, ist ein Obstbaum im Apfelgarten, der von einem Unternehmen mit der Erwartung angelegt wird, dass er die landwirtschaftlichen Erzeugnisse über eine längere Periode bringen wird (wobei die Wahrscheinlichkeit des Verkaufs des ganzen Baumes als eines  landwirtschaftlichen Erzeugnisses gering ist).

Eine Sachanlage bedarf oft großer Aufwendungen des Unternehmens, die von ihm zu ihrer Anpassung an Nutzung für Produktions- bzw. Verwaltungszwecke zu tragen sind. Zum Zeitpunkt ihrer Eintragung in die Bücher wird die Sachanlage zu Anschaffungs- oder Herstellungskosten bewertet.

Wie sind die Aufwendungen für Sachanlagen zu verbuchen?

Wir wissen schon, wie IAS 16 Sachanlagen definiert, wie sollten wir jedoch festlegen, ob etwas als die auf die jeweilige Sachanlage zu aktivierenden Kosten behandelt werden sollte? Nehmen wir folgendes Beispiel:

Bei einem Produktionsunternehmen wird eine Maschine genutzt, die jedes Jahr gewartet wird. Die Wartungskosten liegen bei 25.000 PLN. Während diesjähriger Wartung entschloss sich das Unternehmen, eine Komponente der Maschine zu ersetzen, um die Leistung der Produktionsstraße zu erhöhen. Dank der neuen Komponente werden durch die Maschine innerhalb einer Stunde mehr Erzeugnisse hergestellt.

Die Kosten der laufenden Wartung von Sachanlagen, d.h. die bereits erwähnten 25.000 PLN für Wartung, sind standardgemäß im Finanzergebnis zum Zeitpunkt ihres Anfallens zu erfassen.  

Daher können wir den Buchwert von Sachanlagen erhöhen, indem wir ihre Verbesserungskosten tragen. Nach IAS 16 sprechen wir von einer Verbesserung, wenn zwei Voraussetzungen erfüllt sind:

• Aufwendungen können verlässlich ermittelt werden,
• die künftigen wirtschaftlichen Nutzen (z.B. Verlängerung der Nutzungsdauer einer Sachanlage)  sind höher als die aktuellen Nutzen ohne diese Aufwendungen. 

In einem solchen Fall ist es daher sinnvoll, die Kosten des Ersatzteils zu aktivieren, was zu einer Erhöhung des Buchwerts der Sachanlage führt. 

Es ist zu betonen, dass Sachanlagen oft aus verschiedenen Komponenten zusammengesetzt sind (ein gutes Beispiel dafür ist ein Motor in einer Maschine), die in den (manchmal genau) bestimmten Zeitabständen auszutauschen bzw. zu ersetzen sind. Die Kosten einer solchen Komponente sollten ebenfalls als Buchwert der Sachanlage behandelt und entsprechend zu seinem individuellen Abschreibungssatz abgeschrieben werden (sofern die in IAS 16 festgelegten Voraussetzungen in einem bestimmten Fall erfüllt sind). 

Nutzungsdauer einer Sachanlage nach IAS 16

Die Abschreibung einer Sachanlage ist wichtig, sowohl in Bezug auf Steuern, als auch in Bezug auf Rechnungslegung. IAS 16 bestimmt zwei wichtigste Aspekte dieses Prozesses.

• Erstens ist das Abschreibungsvolumen auf eine systematische Weise über die Nutzungsdauer des Vermögenswerts zu verteilen.
• Zweitens sind die Abschreibungsmethoden zumindest einmal zu Ende jedes Jahres zu überprüfen.

Kehren wir zum oben genannten Beispiel zurück – wie sollte die Finanzabteilung eine Sachanlage abschreiben, wenn eine Nutzungsdauer von 25 Jahren für eine Produktionsmaschine angenommen wurde, wobei man sich zugleich dessen bewusst ist, dass der Motor (also eine wichtige Komponente dieser Sachanlage) früher abgenutzt wird und in der Mitte dieser Nutzungsdauer von 25 Jahren ersetzt wird?

Nach IAS 16 können solche Komponenten der Maschine separat abgeschrieben werden. In diesem Fall kann ein Abschreibungssatz von 4 % auf die Maschine und von 8 % auf den Motor angewendet werden.

Die planmäßigen Abschreibungen werden entweder in der Gewinn- und Verlustrechnung erfasst oder in den Buchwert eines anderen Aktivpostens eingerechnet (es geht z.B. um Vorräte, die Umlaufvermögen sind, das mittels der Sachanlagen hergestellt wird). Es ist auch wichtig, dass sich der diskutierten Standard auf die Regelungen des IAS 2 zur Bilanzierung und Bewertung von Vorräten bezieht.  

Auf welchen Wert sind planmäßige Abschreibungen vorzunehmen?

Eine planmäßige Abschreibung ist auf den Buchwert einer Sachanlage abzüglich des Restwerts vorzunehmen. 

Der Restwert ist der Wert einer Sachanlage, den das Unternehmen nach Ablauf ihrer Nutzungsdauer erwartungsgemäß erhalten will. Oft  ist das einfach gesagt ein Nettoverkaufspreis, den ein Unternehmen nach der Veräußerung des Vermögenswertes erhält. 

Wie wirkt sich ein Restwert auf jährliche Abschreibungskosten aus?

Analysieren wir zwei Varianten einer ähnlichen Situation:

Wenn wir alle Sachanlagen  aller Unternehmen analysieren würden, würde sich wahrscheinlich zeigen, dass in der Praxis der Restwert eines bestimmten Vermögenswerts oft unbedeutend und – aus diesem Grund – für die Berechnung des abschreibbaren Wertes irrelevant ist. Dennoch treten solche Situationen auf und erfordern eine angemessene Analyse, die von einem erfahrenen Experten oder einem Wirtschaftsprüfer durchgeführt wird.

Welche Abschreibungsmethoden sieht IAS 16 vor?

Bei der Erfüllung der in IAS 16 festgelegten Verpflichtung, periodisch sowohl den Restwert als auch die Nutzungsdauer eines Vermögenswerts zu überprüfen, sollte daran gedacht werden, dass es wichtig ist, Informationen von außerhalb und innerhalb der Organisation zu berücksichtigen, die auf eine Änderung entweder des Restwerts oder der Nutzungsdauer des Vermögenswerts hinweisen können.

Falls sich die Erwartungen an die Nutzung des jeweiligen materiellen Vermögenswertes (und somit die Erwartungen an künftige wirtschaftliche Nutzen) ändern, ist die Änderung der Abschreibungsmethode in Erwägung zu ziehen. IAS 16 sieht drei Möglichkeiten vor, d.h.:

• lineare Abschreibung,
• degressive Abschreibung,
• Abschreibung, die sich auf die Anzahl der hergestellten Produkte stützt (leistungsabhängige Abschreibung).

Zu einem bestimmten Zeitpunkt der Nutzungsdauer einer Sachanlage kann sich nämlich als notwendig erweisen, die lineare Abschreibung durch eine leistungsabhängige Abschreibung oder eine degressive Abschreibung zu ersetzten.

Gute Kenntnis von Rechnungslegungsstandards ist der Schlüssel zu einer ordnungsgemäßen Rechnungslegung

Die Grundsätze, insbesondere Rechnungslegungsgrundsätze, sind komplex, und obwohl regelmäßig versucht wird, die polnischen Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung an internationale Standards anzupassen, bestehen weiterhin Unterschiede in bestimmten Bereichen. Daher lohnt es sich, sowohl mit den polnischen als auch den internationalen Standards auf dem Laufenden zu halten – insbesondere mit Blick auf IAS 16 zu Sachanlagen und IFRS 16 zu Leasingverhältnissen. Schließlich verfügt praktisch jede Organisation über materielle Vermögenswerte (oder diese nutzt), daher ist es ratsam, sicherzustellen, dass sie ordnungsgemäß in den Büchern erfasst werden und – falls Sie Zweifel daran haben – die Unterstützung von Experten im Bereich der Wirtschaftsprüfung in Anspruch zu nehmen.