Sachanlagen und ihre Abschreibung nach dem polnischen und internationalen Bilanzrecht – Übersicht

In diesem Beitrag beantworten wir folgende Fragen:

• Was kann als Sachanlagevermögen eingestuft werden?
• Wie ist die erstmalige Bewertung von Sachanlagen durchzuführen?
• Wie ist die Abschreibung einer Sachanlage durchzuführen?

Nationale¹ und internationale Rechnungslegungsgrundsätze weisen Unterschiede auf, sowohl hinsichtlich der verwendeten Definitionen als auch der anschließenden Buchungsvorgänge, die sich auf Sachanlagen beziehen. Um bei der Buchführung eines polnischen Unternehmens keinen Fehler zu machen, lohnt es sich, die wichtigsten Fragen zur Bewertung, Abschreibung und Wertminderung von Sachanlagen unter die Lupe zu nehmen.

Was sind Sachanlagen?

Nach dem internationalen Bilanzrecht können wir vom Beginn der Abschreibung einer Sachanlage sprechen, wenn diese Sachanlage in einem beabsichtigten betriebsbereiten Zustand zur Verfügung steht.

Nach der in dem Rechnungslegungsgesetz (Art. 3 Abs. 1 Nr. 5 RLG-PL) aufgeführten Definition gelten als Sachanlagen „Vermögensgegenstände und gleichgestellte Gegenstände mit einer voraussichtlichen wirtschaftlichen Nutzungsdauer von mehr als einem Jahr, die komplett, betriebsbereit und für Unternehmenszwecke bestimmt sind”.

Daher können Sachanlagen gemäß den polnischen Rechtsvorschriften Folgendes umfassen:

1. Grundstücke (unter diese Kategorie fallen Grundstücke, Nießbrauchrechte an Grundstücken, Bauten und Gebäude sowie Räumlichkeiten, die ein separates Eigentum darstellen, genossenschaftliche Eigentumsrechte an einer Wohnung und Genossenschaftsrechte an einem Gewerberaum),
2. Maschinen, Anlagen, Transportmittel,
3. Verbesserungen an fremden Sachanlagen,
4. lebendes Inventar 

Nach dem Internationalen Rechnungslegungsstandard 16² (IAS 16) sind Sachanlagen Vermögenswerte, die für folgende Zwecke gehalten werden: 

1. für Produktion, Lieferungen und Leistungen,
2. für Übergabe zur Nutzung an andere Unternehmen aufgrund eines Mietvertrags,
3. für Verwaltungszwecke (und dabei voraussichtlich länger als ein Jahr genutzt werden).

Erstmalige Bewertung von Sachanlagen

Nach dem polnischen Bilanzrecht sind Sachanlagen nach den Anschaffungs- oder Herstellungskosten bzw. nach der Wertaufholung abzüglich planmäßiger und außerplanmäßiger Abschreibungen anzusetzen. Die Anlagen im Bau sind dagegen nach der Gesamtheit der im direkten Zusammenhang mit ihrer Anschaffung oder Herstellung getragenen Kosten abzüglich außerplanmäßiger Abschreibungen anzusetzen.

Für Ermittlung des Nettowertes einer bestimmten Sachanlage wird folgende Formel verwendet:

Nettowert = sämtliche Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten für eine bestimmte Sachanlage + alle Verbesserungen (Modernisierungen) der Sachanlage + Rückgängigmachen von Abschreibungen aufgrund Wertminderung – planmäßige Abschreibungen – außerplanmäßige Abschreibungen

Nach IAS 16 können Sachanlagen nach dem Anschaffungskostenmodell oder Neubewertungsmodell angesetzt werden³. Im Falle des Anschaffungskostenmodells wird der Nettowert einer Sachanlage nach folgender Formel berechnet:

Nettowert = Anschaffungs- oder Herstellungskosten – kumulierte planmäßige Abschreibungen – kumulierte außerplanmäßige Abschreibungen

Für das Neubewertungsmodell gilt die Formel:

Nettowert = der beizulegende Zeitwert (nach Neubewertung) – kumulierte planmäßige Abschreibungen – kumulierte außerplanmäßige Abschreibungen

Als Anschaffungskosten ist hier der dem Geschäftspartner geschuldete Betrag zu verstehen, der um die Kosten für Transport, Beladen, Entladen, Montage, Versicherungskosten, Gerichtsgebühren und andere direkt zuzuordnende Kosten erhöht wurde.

Wie sind Sachanlagen abzuschreiben?

Abschreibung nach polnischen Vorschriften

Nach dem polnischen Bilanzrecht erfolgen Abschreibungen systematisch, entsprechend der geplanten Verteilung des Buchwertes einer Sachanlage über einen bestimmten Abschreibungszeitraum, unter Berücksichtigung ihrer wirtschaftlichen Nutzungsdauer (Art. 32 Abs. 1 und 2 RLG-PL).

Darüber hinaus kann man mit der Abschreibung einer Sachanlage am frühestens in dem Folgemonat nach dem Monat beginnen, in dem sie in Betrieb genommen wurde. In der Regel werden Sachanlagen am Ende des Monats in Betrieb genommen, in dem die letzten Aufwendungen im Zusammenhang mit einer bestimmten Sachanlage vor ihrer Inbetriebnahme angefallen sind. Wichtig ist, dass am Tag der Inbetriebnahme der Sachanlage auch sofort der Abschreibungszeitraum, der Abschreibungssatz und die Abschreibungsmethode festgelegt werden. 

Während des gesamten Abschreibungszeitraums sollten die festgelegten Abschreibungssätze regelmäßig in Bezug auf die wirtschaftliche Nutzungsdauer einer bestimmten Sachanlage überprüft werden. Gemäß dem Nationalen Rechnungslegungsstandard 11 (KSR 11) sind Unternehmen nämlich verpflichtet, die festgelegte Nutzungsdauer und Abschreibungssätze von Sachanlage spätestens am Ende jeder Berichtsperiode systematisch zu überprüfen. Diese Vorschriften verhindern, dass die Abschreibung zu früh ausläuft oder zu lange dauert, was nicht den wirtschaftlichen Vorteilen entspricht, die das Unternehmen aus einer bestimmten Sachanlage erzielt. 

Die Abschreibung endet zum Zeitpunkt, zu dem der Wert der Abschreibungen mit dem Buchwert der Sachanlage gleichgesetzt wird, oder zum Zeitpunkt, zu dem die Sachanlage zur Liquidation vorgesehen wurde.

Abschreibung von Sachanlagen nach IAS

Nach dem internationalen Bilanzrecht können wir vom Beginn der Abschreibung sprechen, wenn eine Sachanlage in einem beabsichtigten betriebsbereiten Zustand zur Verfügung steht . Darüber hinaus darf die Abschreibung nicht länger dauern als der Zeitraum, in dem eine bestimmte Sachanlage ein Teil von Bilanz ist, und sie sollte zu dem Zeitpunkt beendet werden, zu dem die Sachanlage zur Veräußerung vorgesehen wurde (gemäß International Financial Reporting Standard 5 – IFRS 5). Bezüglich der Verpflichtungen im Zusammenhang mit der Überprüfung von Abschreibungen ist ein Unternehmen gemäß IAS 16 verpflichtet, die Ordnungsmäßigkeit der Abschreibungssätze, -zeiträume und -methoden jährlich zu überprüfen. 

Es scheint wichtig zu betonen, dass in IAS 16 ein sehr großer Wert auf den sog. abzuschreibenden Wert gelegt wurde, d.h. auf den Buchwert abzüglich des Restwertes.

Bei einer genaueren Analyse der Bestimmungen des Art. 32 Abs. 2 Nr. 5 RLG-PL lässt sich schließen, dass die polnischen Vorschriften die Verwendung des Restwerts erlauben (und sogar vorschlagen) (obwohl das Gesetz dies nicht ausdrücklich vorschreibt). Diese Schlussfolgerung ist umso vernünftiger, wenn man bedenkt, dass dank der Anwendung des Restwerts mögliche Erträge aus der Liquidation (Veräußerung) des Vermögenswerts in einem erheblichen Maße mit dem nicht abgeschriebenen Wert (Restwert) zusammenfallen, sodass dies sonstige betriebliche Aufwendungen/Erträge nicht beeinflusst und die Struktur der Gewinn- und Verlustrechnung nicht verzerrt.

Ein Beispiel für Abschreibung einer Maschine

Ein Unternehmen kaufte eine Maschine mit einem Buchwert von 200.000 PLN. Die Maschine wurde am 1. Januar 2026 in Betrieb genommen, sodass die erste Abschreibung im Januar 2026 vorgenommen wurde. Darüber hinaus plant das Unternehmen, die Maschine fünf Jahre zu nutzen und dann wird es sie höchstwahrscheinlich verkaufen. Der ungefähre Wert einer fünf Jahre alten Maschine desselben Typs beträgt 80.000 PLN. Daher liegt der abzuschreibende Wert bei 120.000 PLN (200.000 PLN – 80.000 PLN), und die jährliche Abschreibung wird auf 24.000 PLN berechnet.

Im Vergleich zum RLG-PL bietet IAS 16 klare Hinweise zu Abschreibungsmethoden. Darüber hinaus bezieht er sich auf die Rationalität und die Einhaltung eines der übergeordneten Rechnungslegungsgrundsätze – der Verhältnismäßigkeit von Erträgen und Aufwendungen – und ermöglicht somit die Anwendung der „natürlichen“ Methode, die auf der Anzahl der mittels einer bestimmten Sachanlage hergestellten Einheiten basiert.

Die Anwendung von anderen Abschreibungsmethoden als lineare oder degressive Abschreibung (z. B. die Abschreibung aufgrund der Anzahl der hergestellten Einheiten) auf die nach RLG-PL aufzustellenden Jahresabschlüsse ist immer noch sinnvoll, wenn dies die Qualität der Finanzberichterstattung verbessern und die Einhaltung der übergeordneten Rechnungslegungsgrundsätze ermöglichen sollte.

Am Ende der Diskussion über Abschreibung sollten folgende Themen erwähnt werden:

• Abschreibung einer Gruppe von Sachanlagen (die oft einzeln unbedeutend, aber zusammen einen Einfluss auf den Jahresabschluss haben),
• separate Abschreibung des Hauptteils und der Komponenten,
• Unterlassen der Abschreibung bei Nichtnutzung der Sachanlage.

Diese Themen wurden im IAS 16 (im Vergleich zum RLG-PL) ausführlich besprochen, wodurch die Person, die den Jahresabschluss aufstellt und die Geschäftsleitung des Unternehmens mehr Möglichkeiten haben, die Qualität des Jahresabschlusses zu verbessern, wodurch seine Nutzer bei der Analyse der Finanzdaten richtige Schlüsse ziehen können.

Wertminderung der Sachanlagen

Gemäß IAS 36 können wir von der Wertminderung einer Sachanlage sprechen, wenn die Beweise für den Verlust der Nutzbarkeit eines bestimmten Vermögenswerts oder seinen physischen Schaden vorliegen.

Darüber hinaus sind auch diejenigen Situationen von Bedeutung, in denen es in der Berichtsperiode wesentliche und nachteilige Entwicklungen in Umfang oder Weise der Nutzung eines Vermögenswerts erfolgt sind (bzw. voraussichtlich in naher Zukunft erfolgen). Zu diesen Entwicklungen gehören:

• Nichtnutzung des Vermögenswerts,
• Planungen zur Einstellung oder Restrukturierung des Geschäftsbereichs, für den der Vermögenswert genutzt wird,
• Planungen zur früheren Veräußerung der Sachanlage,
• Änderung der unbestimmten Nutzungsdauer der Sachanlage auf eine bestimmte Nutzungsdauer. 

Eine weitere Voraussetzung für die Berücksichtigung der Wertminderung sind Nachweise der internen Rechnungslegung, dass die wirtschaftliche Ertragskraft eines Vermögenswertes schlechter als erwartet ist (bzw. in Zukunft wird).

Gemäß dem Nationalen Rechnungslegungsstandard 4 (KSR 4) sprechen wir von einer Wertminderung einer Sachanlage in folgenden Fällen:

• wenn die marktübliche Wertminderung einer bestimmten Sachanlage in der Berichtsperiode signifikant höher ist als die Wertminderung, die aufgrund des Zeitverlaufs und ihrer gewöhnlichen Nutzung zu erwarten wäre,
• wenn nachteilige Veränderungen (wirtschaftlicher, marktwirtschaftlicher, technologischer oder rechtlicher Art) in dem Umfeld, in dem das Unternehmen tätig ist, oder in den Märkten, für die das Sachanlagevermögen des Unternehmens verwendet wird, eingetreten sind (oder in naher Zukunft eintreten),
• wenn in der Berichtsperiode die Marktzinssätze oder andere Marktrenditen gestiegen sind, die höchst wahrscheinlich den Abzinsungssatz beeinflussen, der zur Berechnung des Nutzungswerts eines bestimmten Vermögenswerts verwendet wird (was den Barwert des Vermögenswerts erheblich verringern kann),
• wenn es die Beweise dafür gibt, dass physische Schäden an Sachanlagen entstanden sind (was sich z. B. aus den Ergebnissen der körperlichen Bestandsaufnahme oder Produktionsberichten ergibt).

Mit anderen Worten: Sowohl im polnischen als auch im internationalen Bilanzrecht ist es entscheidend, zunächst Informationen aus internen und externen Quellen zu identifizieren, die auf die Möglichkeit der Wertminderung einer Sachanlage hinweisen. In dem nächsten Schritt ist ein Werthaltigkeitstest von Sachanlagen durchzuführen, der den Buchwert mit dem erzielbaren Betrag, d.h. dem höheren Wert aus beizulegendem Zeitwert und Nutzungswert abzüglich Veräußerungskosten vergleicht.

Eine Situation, in der eine Wertminderung vorliegt, kann mit folgender Formel dargestellt werden:

Barwert > max. (beizulegender Zeitwert; Nutzungswert)

Ein Beispiel für Wertberichtigung einer Maschine

Ein Unternehmen hat eine Maschine mit einem bedeutenden (Buch-)Wert von 1.000 PLN (75 % der Bilanzsumme). Aufgrund der geplanten politischen Entwicklungen wird der Handel des Unternehmens mit ausländischen Unternehmen jedoch erheblich sinken, und die Maschine, die wirtschaftliche Vorteile bringt, wird möglicherweise nicht vollständig genutzt. Zukünftige Cashflow-Prognosen basieren auf einem neuen Budget, das von der Geschäftsleitung des Unternehmens genehmigt wurde:

• 240 PLN (im ersten Jahr), 205 PLN (im zweiten Jahr), 170 PLN (im dritten Jahr), 100 PLN (im vierten Jahr) und 100 PLN (im fünften Jahr),
• nach dem fünften Jahr werden weitere Rückgänge von Cashflow um 10 % angenommen, und insgesamt nach zehn Jahren wird der Verkauf der Maschine für 400 PLN erwartet. 

Wie hoch ist der erzielbare Betrag und die mögliche Wertberichtigung, wenn der beizulegende Zeitwert abzüglich Veräußerungskosten auf 600 PLN festgelegt wurde? 

Mit Excel kann man leicht den Nutzungswert – d.h. abgezinste Flüsse – von fast 977 PLN berechnen. Zum weiteren Vergleich mit dem Buchwert von 1.000 PLN nehmen wir daher den Nutzungswert, der höher als der beizulegende Zeitwert (600 PLN) ist. Auf dieser Grundlage stellen wir fest, dass der Buchwert etwa 23 PLN über dem erzielbaren Betrag liegt und daher – falls dies für den Jahresabschluss relevant ist – für diese Maschine eine Wertberichtigung vorgenommen werden sollte.

Kontrolle des Sachanlagenbestands ist ein wichtiges Element der Unternehmensführung

Sachanlagen – sowie ihre Bewertung, Abschreibungen und Wertminderung – sind ein umfangreiches Thema, das in vielen Beiträgen behandelt werden kann. Das Ziel dieses Beitrags war es jedoch lediglich, die Diskrepanzen und Ähnlichkeiten zwischen dem polnischen Bilanzrecht und den internationalen Standards aufzuzeigen und zu vergleichen sowie auf die täglich ausgelassenen Probleme hinzuweisen, die zu einer wesentlichen falschen Darstellung eines Jahresabschlusses und zur Notwendigkeit von Anpassungen während dessen Prüfung von einem Wirtschaftsprüfer führen können.

¹ Als nationale Rechnungslegungsgrundsätze gelten in diesem Beitrag das polnische Rechnungslegungsgesetz (im Folgenden RLG-PL) und die Nationalen Rechnungslegungsstandards (im Folgenden KSR) und als internationale Rechnungslegungsgrundsätze die International Financial Reporting Standards (im Folgenden IFRS).
² Gemäß den in IFRS aufgeführten Definitionen sind Internationale Rechnungslegungsstandards ein Teil von IFRS.
³ Mehr zum Neubewertungsmodell finden Sie in der Literatur, z.B. in: https://www.rsm.global/poland/de/fachbeitraege/wirtschaftspruefung-und-buchhaltung/sachanlagevermoegen-neubewertungsmodell-nach-ias-16.