Linkedin
Facebook
Email
more
Når to eller flere personer driver utleie av eiendom sammen for felles regning og risiko, vil virksomheten som hovedregel bli behandlet som et ansvarlig selskap. Selv om det kan være ønskelig å omdanne og overføre eiendommen til et aksjeselskap, vil en slik omdanning normalt utløse dokumentavgift dersom eiendommen er tinglyst på deltakerne personlig og ikke på selskapet.
Situasjonen er annerledes når én person eier eiendommen alene. Da behandles virksomheten som et enkeltpersonforetak, og det gjennomføres omdanning til aksjeselskap uten dokumentavgift.
Det kan likevel stilles spørsmål ved denne forskjellen. Utleie i fellesskap kan i noen tilfeller ligne på et såkalt indre selskap, som heller ikke er et eget rettssubjekt. Slike tilfeller er ikke tydelig avklart i praksis.
Skattefri omdanning av virksomhet til aksjeselskap er regulert i skatteloven § 11‑20. Ordningen gjør det mulig å overføre virksomhet til aksjeselskapsformen (AS) uten umiddelbar realisasjonsbeskatning, og hjemmelsoverføring kan samtidig skje uten dokumentavgift, jf. Stortingsvedtak om dokumentavgift § 2 bokstav k. I denne artikkelen ser vi nærmere på hvilken betydning det har om utleieeiendom er tinglyst på én eller flere hjemmelshavere, og hvilke dokumentavgiftsmessige konsekvenser dette kan få.
Utgangspunktet for dokumentavgiftsfritak
Dokumentavgiftsfritak gis som utgangspunkt ved omorganiseringer som kan gjennomføres med skattemessig kontinuitet, herunder fusjon, fisjon og skattefri omdanning fra enkeltpersonforetak eller deltakerlignet selskap (DA, ANS, KS og IS) til AS eller ASA (allmennaksjeselskap). Retten til dokumentavgiftsfritak ved skattefri omdanning beror i stor grad på hvem som er registrert som formell hjemmelshaver i grunnboken. Dette følger av fast forvaltnings- og rettspraksis, jf. blant annet LB‑2023‑144879, hvor lagmannsretten la til grunn at det er den tinglyste hjemmelsoverføringen, ikke det reelle eller skattemessige eierskapet, som er avgjørende.
Vurderingen av dokumentavgiftsfritak er dermed i hovedsak formalorientert: Fritak kan bare gis dersom det omdannede rettssubjektet selv er registrert som hjemmelshaver. Ligger hjemmelen hos andre, faller fritaket normalt bort, selv om omdanningen er skattefri. Lovforståelsen bekreftes av Høyesteretts ankeutvalg, se HR-2018-686-U.
Dette ble lagt til grunn i LB‑2023‑144879:
Et tingsrettslig sameie drev næringsvirksomhet og ble skattefritt omdannet til aksjeselskap. Eiendommen var tinglyst på sameierne personlig. Lagmannsretten nektet dokumentavgiftsfritak og la til grunn at fritak forutsetter at det rettssubjektet som omdannes selv er registrert som hjemmelshaver i grunnboken. Skattemessig klassifisering som ansvarlig selskap kunne ikke erstatte manglende tinglyst hjemmel.
Enkeltpersonforetak
Ved omdanning av enkeltpersonforetak (ENK) til aksjeselskap kan dokumentavgiftsfritak gis, til tross for at foretaket ikke er et selvstendig rettssubjekt som kan stå som hjemmelshaver i grunnboken. Dette følger av Skattedirektoratets årsrundskriv for dokumentavgift av 2026 punkt 4.12.
Fritak forutsetter at innehaveren personlig er tinglyst som hjemmelshaver til eiendommen. I slike tilfeller anses overføringen til aksjeselskapet som en omdanning innenfor samme skattemessige subjekt, ettersom enkeltpersonforetaket ikke er et selvstendig skattesubjekt og derfor heller ikke kan være formell hjemmelshaver.
Det samme gjelder der virksomhet drives i skattelovens forstand uten at enkeltpersonforetak er formelt registrert. Det avgjørende er at det foreligger reell næringsvirksomhet, ikke hvilke formelle etableringsgrep som er foretatt.
Tingsrettslig sameie og ansvarlig selskap
Når flere personer eier fast eiendom sammen, og eiendommen utnyttes i næringsvirksomhet for felles regning og risiko, kan forholdet etter selskapsloven klassifiseres som et selskapsforhold. Dette kan være tilfelle selv om det ikke foreligger noen formell selskapsavtale, og selv om virksomheten ikke er registrert som selskap.
I slike situasjoner vil sameiet kunne skattemessig anses som et ansvarlig selskap (ANS), og dermed som et selvstendig rettssubjekt for skatteformål.
Dette ble lagt til grunn i LB‑2023‑144879:
«Når eiendom i et tingsrettslig sameie inngår som del av næringsvirksomhet, vil altså sameiet per definisjon være et ansvarlig selskap og dermed et selvstendig rettssubjekt etter selskapsloven §2-1».
Det kan likevel stilles spørsmål ved denne praksisen. Et tingsrettslig sameie som inngår i næringsvirksomhet vil ofte ligge nært opp til et indre selskap, samtidig som det ofte ikke opptrer som eget selskap utad overfor tredjemann. Et indre selskap er, i likhet med enkeltpersonforetak, ikke et selvstendig rettssubjekt og kan dermed heller ikke registreres som hjemmelshaver. Dette kan tilsi at tilsvarende hensyn som begrunner dokumentavgiftsfritak ved omdanning av enkeltpersonforetak, også burde gjøre seg gjeldende. Spørsmålet er imidlertid ikke problematisert i lagmannsrettens praksis.
Det er samt viktig å merke seg at et slikt sameie privatrettslig ikke er et selvstendig rettssubjekt. Dette skillet mellom skattemessig og tingsrettslig vurdering får stor betydning for dokumentavgiften.
Dette ble lagt til grunn i TOSLO‑2007‑92052:
To sameiere leide ut fast eiendom i fellesskap gjennom omfattende og varig utleievirksomhet. Oslo tingrett la til grunn at virksomheten utgjorde et ansvarlig selskap etter selskapsloven, selv om det verken forelå selskapsavtale eller foretaksregistrering. Den faktiske utnyttelsen av eiendommen i felles næringsvirksomhet var avgjørende, ikke de formelle etableringsgrepene.
Hjemmelskravet ved omdanning av ansvarlig selskap
For at dokumentavgiftsfritaket ved skattefri omdanning skal komme til anvendelse når et ansvarlig selskap omdannes til aksjeselskap, er det et avgjørende vilkår at det ansvarlige selskapet selv er registrert som hjemmelshaver i grunnboken.
Det er altså ikke tilstrekkelig at deltakerne i selskapet personlig eier eiendommen og driver virksomhet gjennom et selskapsforhold. Dersom eiendommen er tinglyst på deltakerne, og ikke på selskapet, vil overføringen til aksjeselskapet bli ansett som en ordinær hjemmelsoverføring som utløser dokumentavgift. Dette gjelder uavhengig om resultatet fremstår «urimelig eller kostbart» jf. Skattedirektoratets årsrundskriv for dokumentavgift av 2026 punkt 4.12.
Praktiske eksempler
Eksempel på ENK til AS
Ola eier en utleieeiendom verdt 40 millioner kroner, tinglyst på ham personlig. Omfanget og varigheten av utleien innebærer at aktiviteten anses som virksomhet i skattelovens forstand, selv om Ola ikke formelt har registrert et enkeltpersonforetak.
Når virksomheten omdannes skattefritt til aksjeselskap, og eiendommen overføres til AS, gis det dokumentavgiftsfritak. Dette skyldes at Ola personlig er registrert som hjemmelshaver, og at omdanningen anses å skje innenfor samme skattemessige subjekt.
Eksempel på ANS til AS
Anne og Per eier sammen en utleieeiendom verdt 40 millioner kroner, tinglyst på dem personlig. Utleien skjer for felles regning og risiko og har et slikt omfang at aktiviteten klassifiseres som virksomhet, og skattemessig som et ansvarlig selskap – selv om noe selskap ikke er formelt etablert.
Ved skattefri omdanning av virksomheten til aksjeselskap overføres eiendommen direkte fra Anne og Per til AS. Fordi virksomheten – som skattemessig anses som et selvstendig rettssubjekt – ikke har vært registrert som hjemmelshaver, gis det ikke dokumentavgiftsfritak. Omdanningen utløser dermed dokumentavgift på 1 million kroner (2,5 %).
Anne og Per ilegges dokumentavgift på 1 million kroner, i motsetning til Ola, fordi eiendommen er tinglyst på to personer som driver virksomheten for felles regning og risiko, mens Ola er én fysisk person registrert som hjemmelshave.
Oppsummering
Skattefri omdanning innebærer ikke nødvendigvis fritak fra dokumentavgift. Avgjørende er om det rettssubjektet som omdannes også er registrert som hjemmelshaver i grunnboken. Manglende samsvar mellom skattemessig klassifisering og tingsrettslig registrering kan dermed få betydelige dokuments avgiftsmessige konsekvenser.
