Merverdiavgift

Valg av selskapsstruktur er også av betydning for merverdiavgift, og særlig med tanke på å sikre fradragsretten. Et grunnleggende vilkår for mva-fradrag på kostnader et selskap pådrar seg, er at kostnaden er til bruk i mva-pliktig næringsvirksomhet som drives av selskapet som pådrar seg kostnaden.

Dersom det i et konsern gjøres en “feil” allokering, dvs. at kostnaden tilordnes et selskap som ikke er det selskapet som benytter kostnaden i egen næringsvirksomhet, vil fradragsretten normalt være avskåret for dette selskapet. Det aksepteres i den sammenheng ikke uten videre av skatteetaten at kostnaden bare viderefaktureres til det selskapet som er ment å skulle benytte seg av, og dermed også belastes, kostnaden i siste ledd.

I et konsern hvor et holdingsselskap, eller et annet utvalgt selskap i konsernet, gjør innkjøp som er ment for et annet eller flere andre selskaper i samme konsern, må følgelig kostnaden kunne knyttes opp mot en avgiftspliktig aktivitet, eksempelvis en innkjøpsfunksjon, som drives i næring, dvs. er egnet for å gi selskapet overskudd. Det betyr at selskapet som gjør innkjøpet må kunne fakturere kostnaden som ledd i egen mva-pliktig omsetning. Det betyr at det enten bør gjøres påslag på kostnaden ved viderefaktureringen, alternativt at kravet til næringsvirksomhet sikres gjennom en konsernavgift eller et løpende administrativt honorar.

Fellesregistrering

Mva-loven har samtidig enkelte særregler, som i praksis modifiserer ovennevnte. For det første kan konsernselskaper som er samarbeidende, og hvor det er en eierandel på mer enn 85 % av kapitalen mellom selskapene, velge å la seg fellesregistrere. Fellesregistreringen betyr at man avgiftsmessig anses som ett (retts-)subjekt, dvs. som om man er ett selskap. Det betyr bl.a. at det ikke skal faktureres med mva mellom selskapene som inngår i fellesregistreringen og at det kun er en innrapportering av mva til myndighetene, som omfatter samtlige selskaper. Det er likevel normalen at hvert av selskapene har sine “interne” mva-regnskap, og enkelte erfarer at “gevinsten” ved fellesregistrering av den grunn er liten.

For fradragsretten betyr fellesregistreringen at det ikke er krav til allokering av kostnader til korrekt selskap. Mao. er det ikke avgjørende hvilket selskap det er som pådrar seg en kostnad som er ment for ett eller flere av de øvrige fellesregistrerte selskapene. Fradragsretten avgjøres i slike tilfeller kun av hvilken aktivitet i fellesregistreringen, dvs. type omsetning, kostnaden knytter seg til, og om den er mva-pliktig, eller ikke.

Det er i utgangspunktet ingen grense for hvor mange selskaper som kan inngå i én og samme fellesregistrering. Det er samtidig viktig å være klar over at fellesregistreringen medfører et solidarisk ansvar for beregning og betaling av mva for samtlige selskaper i fellesregistreringen, og for den tid fellesregistreringen varer. Ved salg av et selskap som har inngått i en fellesregistrering defineres dette normalt som en risiko for kjøper.

Kostnadsdelingsmodell

For konsern eller grupper av selskaper som ikke oppfyller vilkårene for fellesregistrering, eller ikke ønsker å la seg fellesregistrere, kan kostnader som gjelder flere selskaper, avgiftsmessig behandles etter en kostnadsdelingsmodell som er akseptert av myndighetene med tanke på eventuelt mva-fradrag. Den vil typisk kunne være aktuell ved anskaffelse av et felles driftsmiddel, men kan også gjelde for kjøp av tjenester som f.eks. husleie som gjelder flere.

For slike fellesanskaffelser tillater kostnadsdelingsmodellen at selskapet som pådrar seg kostnaden splitter denne opp etter avtale med de øvrige selskapene som er med på å skulle dekke kostnaden, og kun krever eventuelt mva-fradrag for sin andel av kostnaden. Kostnadsdelingen skal ikke viderefaktureres de øvrige selskapene. Derimot danner fakturaen fra leverandør, sammen med avtalen om kostnadsdeling, grunnlaget for mva-fradrag for hvert av selskapene som skal dekke sin andel av kostnaden, og som er dokumentasjon hver av disse må ha for å kunne kreve mva-fradrag.

Fradragsrett for kostnader tilknyttet salg av selskap versus fusjoner/fisjoner

Det har gjennom rettspraksis de senere årene blitt slått fast at kostnader som knytter seg til kjøp eller salg av aksjer, ikke gir rett til mva-fradrag. Det innebærer at kostnader som f.eks. bistand fra megler eller advokat tilknyttet salget, ikke gir rett til fradrag for mva på de aktuelle kostnadene.

Kostnader som pådras i forbindelse med fusjoner og fisjoner har derimot blitt vurdert å ikke utgjøre kjøp eller salg, da vederlaget for erverv av aksjene betales til et annet subjekt (eierne) enn det som fusjoneres eller fisjoneres, og det følgelig ikke foreligger omsetning i mva-lovens forstand. Fusjoner og/eller fisjoner kvalifiserer dessuten svært ofte som hel eller delvis virksomhetsoverdragelse, som er mva-fritatt, hvor fradragsretten er i behold. Følgelig vil det som utgangspunkt være fradragsrett for mva på kostnader en pådrar seg i forbindelse med omorganiseringer som involverer fusjon og/eller fisjon, forutsatt at den virksomheten som fusjoneres eller fisjoneres er mva-pliktig. Dersom fisjonen gjelder fast eiendom begrenses derimot fradragsretten iflg. skatteetatens praksis.

Overføring av justeringsforpliktelser eller -rettigheter

Ved omorganiseringer skal en videre være oppmerksom på at justeringsreglene som gjelder for mva, kan komme til anvendelse dersom omorganiseringen involverer overdragelse av byggetiltak. Justeringsreglene innebærer en plikt for den som har foretatt en ny-, på- eller ombygging av fast eiendom som overstiger NOK 500 000 inkl. mva, og overdrar dette til et annet, overtakende, selskap, å tilbakeføre deler av merverdiavgiften som eventuelt er fradragsført på byggetiltaket. Denne plikten gjelder i en 10 års periode (justeringsperioden), og som starter det året byggetiltaket er fullført. Tilbakeføringen av mva kan unngås dersom overdragende selskap inngår skriftlig avtale med overtakende selskap om at denne overtar justeringsforpliktelsen. En slik avtale må være inngått innen utløpet av betalingsfristen for mva, for den mva-termin som overdragelsen skjer og det overtakende selskap må være mva-registrert senest innen utløpet av samme mva-termin.

For det tilfelle det overdragende selskap ikke har fradragsrett for mva på et byggetiltak som nevnt, og overdrar dette som ledd i en omorganisering til et selskap som er mva-registrert, så kan sistnevnte påberope seg en justeringsrett for det som eventuelt er en resterende del av justeringsperioden. Dette krever ikke en særskilt avtale, men forutsetter en signert oppstilling av, og dokumentasjon på, justeringsforpliktelsen og de beløp som knytter seg til denne, fra overdragende selskap.

Overdragelse av bygg før fullføring

Mva-loven hjemler også en tilbakeføringsplikt for eventuelt fradragsført mva på et pågående byggearbeid som er omfattet av justeringsreglene som i forrige punkt, dersom det overdras før fullføring. Slik tilbakeføring kan også her unngås ved inngåelse av avtale med overtakende selskap om at dette overtar justeringsforpliktelsen.