Wirtschaftlichen Nutzungsdauer des Leasinggegenstands nach dem Bilanzrecht

In diesem Beitrag beantworten wir folgende Fragen:

• Welche Vorschriften helfen zu bestimmen, ob wir es mit einem Finanzierungsleasingvertrag zu tun haben?
• Was sollte bei der Bestimmung der wirtschaftlichen Nutzungsdauer eines abgeschlossenen Vertrags beachtet werden?
• Spielt die Laufzeit eines Leasingvertrags eine Rolle bei der Erstellung der Bilanz?

Wenn ein Leasingvertrag für eine Laufzeit abgeschlossen wurde, die ¾ der erwarteten wirtschaftlichen Nutzungsdauer des Leasinggegenstands übersteigt, handelt es sich nach den Bestimmungen des Bilanzrechts um einen Finanzierungsleasingvertrag, der in der Bilanz ausgewiesen werden muss. Wie kann ein Unternehmer prüfen, ob der von ihm unterzeichnete Vertrag diese Voraussetzung erfüllt und daher von ihm ordnungsgemäß in den Büchern zu erfassen ist?

Definition der Nutzungsdauer des Vertragsgegenstands

Am Anfang sollten wir den wichtigsten Begriff – wirtschaftliche Nutzungsdauer des Vertragsgegenstands – definieren:

Die Nutzungsdauer eines Vermögenswerts in einem Unternehmen bezeichnet den Zeitraum, in dem er für betriebliche Tätigkeit (und für das Erzielen von wirtschaftlichen Vorteilen daraus) genutzt werden soll. Ein Unternehmer, der jedoch eine Produktionsmaschine oder einen Transporter in das Anlagenverzeichnis aufnimmt, ist sich nie sicher, wie lange diese nützlich sein werden, deshalb ist die festgelegte Nutzungsdauer ein geschätzter Wert, der (gemäß dem Rechnungslegungsgesetz) mindestens zum Bilanzstichtag überprüft werden muss.

Ein Unternehmer – insbesondere derjenige, der Handelsbücher führt – sollte bereits zahlreiche Fragen zum Gegenstand des Leasingvertrags beantworten, wenn neue Vermögenswerte in das Verzeichnis aufgenommen werden und ihre Nutzungsdauer bestimmt wird. Nach Art. 32 Abs. 2 des Rechnungslegungsgesetzes muss man bei der Bestimmung der wirtschaftlichen Nutzungsdauer eines Vermögensgegenstands u.a. Folgendes berücksichtigen:

• Abnutzungsgrad der Vermögenswerte sowie ihre Leistung und Störanfälligkeit  – anders bestimmt man die Nutzungsdauer eines von einem Außendienstmitarbeiter genutzten Pkw, der sogar Zehntausende Kilometer zurücklegt, und anders die Nutzungsdauer eines Pkw, der für das Management gedacht ist und gelegentlich auf weiteren Strecken fährt,
• möglicher Wartungs- und Reparaturaufwand – man sollte sowohl die Kosten und Verfügbarkeit der Ersatzteile als auch die Komplexität möglicher Reparaturen berücksichtigen – sie sind auch bei der Schätzung der Nutzungsdauer von Bedeutung,
• Tempo des technologischen Wandels – für einige Vermögenswerte kann die rasante technologische Entwicklung und der Rückzug veralteter Produkte (und Ersatzteile dafür) aus dem Markt deren Ersatz erfordern, was man natürlich in der Analyse berücksichtigen sollte,
• rechtliche bzw. andere Beschränkungen der Nutzungsdauer – beim Abschluss eines Leasingvertrags bestimmen die Vertragsparteien die Zeitspanne für die Nutzung der Vermögenswerte (was jedoch nicht bedeutet, dass sie nicht kürzer sein kann). Daher sollten wir uns hier eine weitere Frage stellen: Wenn kürzer, dann wie viel? Und warum gerade so viel?

Wie ist die Nutzungsdauer eines Leasinggegenstands zu schätzen?

Unternehmern, die die Nutzungsdauer eines Leasinggegenstands schätzen möchten, kommt der Nationale Rechnungslegungsstandard Nr. 5 (KSR 5), und genauer gesagt Ziffer 4.2.3, zur Hilfe. Nach KSR 5 sollte man bei der Bestimmung dieser Dauer entweder die Nutzungsdauer eines vergleichbaren Vermögenswerts oder die wirtschaftlichen Nutzungsdauern berücksichtigen, die den allgemein verwendeten Abschreibungssätzen zugrunde liegen.

Im erstgenannten Fall retten uns die Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, unter denen wir die geschätzten Nutzungsdauern von Leasinggegenständen finden, die zu den einzelnen Vermögenskategorien gehören. Vorausgesetzt natürlich, dass die darin enthaltenen Bestimmungen (insbesondere die angegebenen Abschreibungssätze) angemessen festgelegt wurden.

Beim letztgenannten Fall kommt uns das Anlagenverzeichnis zusammen mit dem Anhang 1 zum Körperschaftsteuergesetz (KStG-PL) zur Hilfe. Das Verzeichnis ermöglicht die Zuordnung des Leasinggegenstands zu einer bestimmte Anlagegütergruppe, während im Anhang Nr. 1 zum KStG-PL die Abschreibungssätze für einzelne Anlagegütergruppen angegeben sind. 

Durch die Kombination der Informationen aus beiden Quellen können wir beispielsweise feststellen, dass für Gruppe 741 (Personenkraftwagen) ein Abschreibungssatz von 20 % gilt, was einer wirtschaftlichen Nutzungsdauer von 5 Jahren entspricht.

Abgesehen von dem polnischen Bilanzrecht (das nicht immer ausreicht, um das Thema auszuschöpfen), lohnt es sich zweifellos, die Bestimmungen von International Accounting Standard 16 zu „Sachanlagen” zu lesen. IAS sind präziser und sehen vor, dass die Nutzungsdauer von Vermögenswerten als der Zeitraum definiert wird, in dem dieser Vermögenswert voraussichtlich von einem Unternehmen genutzt wird.

Wie kann man prüfen, ob die Dauer eines Leasingvertrags die Schwelle von  ¾ der wirtschaftlichen Nutzungsdauer übersteigt? 

Nehmen wir an, wir stehen vor der Entscheidung, drei Leasingverträge bilanziell einzustufen:

• der erste Vertrag ist ein Leasingvertrag für einen Personenkraftwagen – der Vertrag wurde für 4 Jahre abgeschlossen, und das Fahrzeug ist für einen Außendienstmitarbeiter bestimmt,
• der zweite Vertrag ist auch ein Leasingvertrag für einen Personenkraftwagen – er wurde auch für 4 Jahre abgeschlossen, jedoch ist das Fahrzeug für einen CFO bestimmt.
• der dritte Vertrag ist ein Leasingvertrag für eine Produktionsmaschine – die Vertragslaufzeit beträgt 8 Jahre, und die Maschine selbst ist für die Metallverarbeitung mit einer innovativen Methode bestimmt.

Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden sehen in Bezug auf wirtschaftliche Nutzungsdauer folgende Zeitspannen vor:

• Transportmittel: 5-7 Jahre,
• Maschinen und Anlagen: 7-10 Jahre.

Beispiel 1 – Pkw-Leasing für einen Außendienstmitarbeiter

Der Faktor, mit dem die Bestimmung der wirtschaftlichen Nutzungsdauer beginnen sollte, ist der Verwendungszweck des Leasinggegenstands. Ein von einem Außendienstmitarbeiter genutzter Pkw kann nach 4 Jahren einen Kilometerstand von sogar 300.000 aufweisen. Und auch wenn das Auto weiterhin betriebsfähig bleibt und noch genutzt werden kann, wird sein Abnutzungsgrad bereits erheblich sein. 

In einem solchen Fall ist als der niedrigste Bezugspunkt gemäß den Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden eine betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer von 5 Jahren anzusehen. Ein vierjähriger Leasingvertrag überschreitet somit die Schwelle von ¾ der wirtschaftlichen Nutzungsdauer und sollte daher in der Bilanz als Finanzierungsleasing erfasst werden (unabhängig davon, ob andere Kriterien ebenfalls erfüllt sind – es reicht aus, eine im Rechnungslegungsgesetz festgelegte Voraussetzung zu erfüllen).

Beispiel 2 – Pkw-Leasing für einen CFO

Wie in Beispiel 1 spielt auch hier der Verwendungszweck des Personenkraftwagens eine große Rolle. Obwohl ein geringerer Abnutzungsgrad des Pkw keine Regel ist, wird er wahrscheinlich nicht so hoch sein wie im Falle eines Fahrzeugs eines Außendienstmitarbeiters. Dies wiederum ermöglicht es uns anzunehmen, dass dieses Auto eine längere wirtschaftliche Nutzungsdauer haben wird als das identische Modell des Außendienstmitarbeiters.

In einem solchen Fall ist es also vernünftig, z.B. eine betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer von 7 Jahren für den Pkw des CFO anzunehmen. Gleichzeitig bedeutet das, dass die Schwelle von ¾ der Nutzungsdauer nicht überschritten wird, sodass wir es mit einem außerbilanziellen operativen Leasing zu tun haben (vorausgesetzt, die anderen gesetzlichen Voraussetzungen sind nicht erfüllt).

Beispiel 3 – Leasing einer Produktionsmaschine

Der Einsatz der Maschine für eine innovative Produktionsmethode macht es vernünftig zu behaupten, dass die Maschine technologisch dem Unternehmen viele Jahre lang dienen kann. Wenn eine brandneue Maschine geleast wird, können wir davon ausgehen, dass kein großer Reparaturaufwand erforderlich ist (außer den Kosten für geplante und natürliche Abnutzung und den Austausch kleiner Teile). Die wirtschaftliche Nutzungsdauer der Maschine kann jedoch je nach der Anzahl der Produktionszyklen variieren.

Unter der Annahme eines solchen Szenarios, wenn wir die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer für 10 Jahre bestimmen, haben wir es daher erneut mit einem Finanzierungsleasing zu tun, weil diese Maschine im Unternehmen für mehr als ¾ der wirtschaftlichen Nutzungsdauer verwendet wird, die durch die Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden für Maschinen und Anlagen vorgesehenen ist.

Einstufung eines Finanzierungsleasingvertrags ist entscheidend für eine ordnungsgemäße Erstellung der Bilanz

Beim Leasing wird es also nichts so heiß gegessen, wie es gekocht wird. Die Bestimmung der wirtschaftlichen Nutzungsdauer sollte uns keine Probleme bereiten, solange wir jeden Vertrag aus einer breiteren Perspektive betrachten. 

Man sollte sich daran erinnern, sich nicht an bestimmte Vorgehensweisen zu halten, sondern zu beachten, dass die wirtschaftliche Nutzungsdauer von verschiedenen Faktoren beeinflusst wird. Obwohl die oben genannten Beispiele einigermaßen behilflich sein können, indem sie sehr vereinfachte Situationen veranschaulichen, ist es manchmal die sicherste Lösung für Unternehmen, einschließlich solcher, deren Jahresabschluss prüfungspflichtig ist, die Unterstützung eines Wirtschaftsprüfers in Anspruch zu nehmen und Vorgehensweisen für einzelne Verträge auszuarbeiten, die in Zukunft wiederholt werden können.

Daher können Sie bei Fragen oder Zweifeln zur Einstufung von Verträgen unsere Prüfer gerne kontaktieren und auf unsere Wissensdatenbank zu Finanz- und Buchhaltungsfragen zugreifen.